Risoluzione n. 147 del 28/06/2007

Credito d’imposta per imposte estere su interessi da obbligazioni emesse in Gibilterra

La risoluzione esamina se una società italiana, qualificata come SIM, possa riconoscere il credito d’imposta per la ritenuta alla fonte subita in Gibilterra sugli interessi derivanti da obbligazioni emesse da una società finanziaria residente in quel territorio. Il chiarimento riguarda l’applicazione dell’articolo 165 del TUIR in assenza di convenzione contro le doppie imposizioni tra Italia e Gibilterra.

Quesito e fattispecie concreta

La società istante è una SIM autorizzata ai sensi del D.Lgs. n. 58 del 1998 e iscritta nel relativo albo. Intende acquistare obbligazioni emesse da una società finanziaria residente in Gibilterra, indirettamente controllata da un soggetto comunitario. La società emittente utilizzerà la liquidità raccolta per acquistare titoli e strumenti finanziari posti a garanzia delle obbligazioni.

Sugli interessi corrisposti è applicata in Gibilterra una ritenuta alla fonte del 35%, attestata da certificazione dell’autorità fiscale estera. Poiché tra Italia e Gibilterra non esiste alcun trattato contro le doppie imposizioni, la società chiede se possa fruire del credito d’imposta per le imposte pagate all’estero nei limiti dell’articolo 165 TUIR.

Posizione del contribuente

La società istante sostiene che non vi siano ostacoli all’applicazione dell’articolo 165 TUIR, in quanto:

• la norma non prevede limitazioni legate alla provenienza del reddito da un soggetto residente in uno Stato a fiscalità privilegiata;
• il riconoscimento del credito non è subordinato all’esistenza di un trattato contro le doppie imposizioni;
• la nozione di reddito estero sarebbe coerente con la disciplina dell’articolo 23 del TUIR;
• risulterebbero soddisfatte le condizioni previste per il credito: produzione di un reddito estero, concorso alla formazione del reddito complessivo e pagamento di imposte estere a titolo definitivo;
• sarebbe irrilevante che il soggetto emittente sia localizzato in un territorio a fiscalità privilegiata, richiamandosi anche la disciplina delle controlled foreign companies di cui all’articolo 167, comma 6, TUIR.

Valutazione dell’Agenzia delle Entrate

L’Agenzia premette che:

• tra Italia e Gibilterra non esiste una convenzione contro le doppie imposizioni;
• Gibilterra è qualificata come territorio a fiscalità privilegiata ai sensi dell’articolo 1, comma 1, del D.M. 21 novembre 2001.

Richiama poi l’articolo 165, comma 1, TUIR, che consente la detrazione dall’imposta netta delle imposte pagate all’estero a titolo definitivo, purché concorrano alla formazione del reddito complessivo redditi prodotti all’estero. Le condizioni richieste sono tre:

• produzione di un reddito all’estero;
• concorso del reddito estero alla formazione del reddito complessivo del residente;
• pagamento di imposte estere a titolo definitivo.

Nozione di reddito prodotto all’estero

L’Agenzia richiama l’articolo 165, comma 2, TUIR, secondo cui i redditi si considerano prodotti all’estero sulla base di criteri reciproci rispetto a quelli dell’articolo 23 TUIR, che individua i redditi prodotti nel territorio dello Stato. In sostanza, sono esteri quei redditi che, se prodotti da un non residente, sarebbero imponibili in Italia.

Questa definizione interna serve a delimitare l’ambito di applicazione del credito nei casi in cui il residente abbia subito tassazione in un Paese con cui l’Italia non ha stipulato una convenzione. In assenza di accordo, il credito è riconoscibile solo quando il reddito tassato all’estero sarebbe stato tassato in Italia se prodotto da un non residente.

Concorso del reddito estero al reddito complessivo

L’Agenzia ritiene verificato anche il secondo requisito, poiché gli interessi derivanti dal possesso delle obbligazioni rientrano nel reddito imponibile della società istante ai fini IRES. La lettura dell’articolo 23, comma 1, lettera b), consente infatti di considerare tali interessi come reddito che concorre integralmente alla formazione del reddito complessivo del soggetto residente.

Definizione di imposta estera a titolo definitivo

Quanto alla definitività dell’imposta estera, l’Agenzia richiama la circolare n. 50 del 12 giugno 2002, chiarendo che l’imposta è definitiva quando è “irrepetibile”, cioè non più suscettibile di modificazione in favore del contribuente. È invece irrilevante che possa essere eventualmente modificata in peius in relazione ad accertamenti futuri da parte dell’amministrazione estera.

Irrilevanza della localizzazione in territorio a fiscalità privilegiata

L’Agenzia condivide l’osservazione della società istante secondo cui le condizioni di spettanza del credito d’imposta, ai sensi dell’articolo 165 TUIR, non dipendono dal fatto che il soggetto estero sia residente in un territorio a fiscalità privilegiata.

Sottolinea che:

• l’articolo 165 TUIR non pone alcuna limitazione collegata alla provenienza del reddito da Paesi o territori compresi nella c.d. black list del D.M. 21 novembre 2001;
• anche l’articolo 167 TUIR, in tema di imprese controllate estere, prevede al comma 6 un credito d’imposta ai sensi dell’articolo 165 per le imposte pagate all’estero a titolo definitivo, confermando la compatibilità del meccanismo con situazioni riferite a Stati o territori a fiscalità privilegiata.

Conclusione della risoluzione

La ritenuta applicata da una società residente a Gibilterra e versata all’amministrazione fiscale locale non preclude il riconoscimento del credito d’imposta in capo alla società istante, purché siano rispettate le condizioni previste dall’articolo 165 TUIR. La risposta è resa ai sensi dell’articolo 4, comma 1, ultimo periodo, del D.M. 26 aprile 2001, n. 209.