Risoluzione n. 146 del 28/06/2007

Base imponibile IVA e trattenuta del 20% negli appalti pubblici

La risoluzione n. 146/E del 28 giugno 2007, resa dalla Direzione Centrale Normativa e Contenzioso, affronta un interpello del Ministero della Difesa in materia di IVA. Il quesito riguarda la rilevanza, ai fini della determinazione della base imponibile, della trattenuta del 20% operata sugli acconti corrisposti alle ditte appaltatrici a garanzia dell’adempimento degli obblighi previdenziali e assistenziali previsti dal CCNL.

Quesito posto dal Ministero della Difesa

Il Ministero riferisce di gestire contratti di appalto per lavori pubblici e di trattenere, al momento del pagamento degli acconti, il 20% delle somme dovute alle imprese appaltatrici. Tale importo viene accantonato come garanzia: se la ditta si regolarizza con gli enti previdenziali, la somma viene restituita; in caso contrario, viene versata direttamente all’ente previdenziale creditore. L’istante chiede se questa trattenuta debba o meno incidere sulla base imponibile IVA.

Soluzione interpretativa prospettata dall’istante

Il Ministero riteneva che la detrazione del 20% dovesse essere calcolata sull’acconto al netto dell’IVA, ma che l’imposta dovesse comunque essere determinata sul valore pieno dei lavori eseguiti, senza ridurre tale importo per effetto della trattenuta. In altri termini, proponeva che l’IVA fosse applicata su € 100 di lavori, mentre al fornitore fosse pagato € 80 più IVA calcolata sull’intero importo.

Principi richiamati dall’Agenzia delle Entrate

L’Agenzia richiama l’articolo 13, primo comma, del DPR 26 ottobre 1972, n. 633, secondo cui la base imponibile IVA per cessioni di beni e prestazioni di servizi è costituita dall’ammontare complessivo dei corrispettivi dovuti secondo le condizioni contrattuali, inclusi gli oneri e le spese inerenti all’esecuzione e i debiti o altri oneri verso terzi accollati al cessionario o al committente.

In base a tale principio:

• la base imponibile comprende tutto ciò che è dovuto al cedente o prestatore come controprestazione;
• vi rientrano anche gli oneri di qualsiasi genere posti a carico dell’acquirente o del committente;
• concorrono alla base imponibile anche gli oneri che il prestatore ha verso terzi e che, per previsione contrattuale, possono essere accollati al committente.

Valutazione della trattenuta del 20%

Per stabilire se la trattenuta in esame rilevi o meno ai fini IVA, occorre individuarne la causa giuridica. L’Agenzia richiama la circolare n. 26 del 21 aprile 2000 del Ministero del Lavoro e della Previdenza sociale, secondo cui negli appalti d’opera pubblica, in caso di inadempimento degli obblighi assistenziali e previdenziali previsti dal CCNL:

• l’appaltante deve effettuare una detrazione del 20% sui pagamenti in acconto, se i lavori sono in corso;
• oppure sospendere il pagamento del saldo, se i lavori sono ultimati.

La somma trattenuta resta accantonata a garanzia dell’adempimento degli obblighi e viene versata integralmente all’appaltatore solo se questi risulta in regola; in caso di insolvenza, essa viene utilizzata per estinguere i debiti dell’appaltatore derivanti dalla violazione delle norme del CCNL.

Conclusione sull’imponibile IVA

Secondo l’Agenzia delle Entrate, la somma trattenuta dall’appaltante, pur avendo una finalità di garanzia, rappresenta comunque parte integrante della controprestazione dovuta all’appaltatore. Di conseguenza, non può essere scomputata nel determinare il corrispettivo della prestazione da assoggettare a IVA.

La base imponibile va quindi calcolata sull’intero importo corrisposto dall’appaltante, cioè al lordo della detrazione del 20%.

Questione estranea alla competenza fiscale

L’Agenzia precisa infine che l’ulteriore problema segnalato dal Ministero, relativo alle modalità di calcolo della detrazione da accantonare a garanzia degli obblighi del CCNL, non attiene all’applicazione di norme fiscali e quindi esula dalla propria competenza.