Sentenza del 25/09/2017 n. 2623 - Comm. Trib. Reg. Emilia Romagna

Esito

La controversia

Il contribuente ha impugnato l'avviso di accertamento relativo ai periodi d'imposta 2001-2008, contestando soprattutto la validità della motivazione per relationem fondata sul processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza, la presunta delega acritica dell'attività accertativa, la violazione dell'art. 112 c.p.c., il disconoscimento dello scudo fiscale effettuato nel 2002 e la violazione delle regole sull'onere della prova. L'Amministrazione ha sostenuto che lo scudo fiscale fosse fittizio, poiché il contribuente non aveva dimostrato la detenzione delle attività finanziarie alla data dell'1 agosto 2001 né il loro effettivo rimpatrio, e ha chiesto inoltre il riconoscimento di un rendimento presunto del 6% annuo sul capitale estero.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha rigettato integralmente l'appello del contribuente, ritenendo legittima la motivazione per relationem dell'avviso, poiché il processo verbale era stato notificato al contribuente e l'avviso ne riproduceva gli elementi essenziali, consentendo l'esercizio del diritto di difesa. Ha inoltre ritenuto provata in via presuntiva la natura fittizia dello scudo fiscale sulla base dei file rinvenuti nel computer dell'intermediario, delle dichiarazioni rese da soggetti coinvolti, delle irregolarità formali e della rapida retrocessione delle somme all'estero. Il contribuente non ha fornito una prova contraria idonea. È stato accolto l'appello incidentale dell'Agenzia delle Entrate, con applicazione di un rendimento presunto del 6% annuo sul capitale estero per i periodi interessati. Il contribuente è stato condannato al pagamento di 5.332 euro di spese processuali e dell'ulteriore contributo unificato.

Norme richiamate

• Art. 42 del D.P.R. n. 600/1973

  Disciplina la motivazione degli avvisi di accertamento. Nel caso esaminato, la motivazione è stata ritenuta sufficiente anche mediante richiamo al processo verbale di constatazione, purché l'atto richiamato sia conosciuto dal contribuente e ne siano riportati gli elementi essenziali.

• Art. 7, comma 1, della legge n. 212/2000, Statuto dei diritti del contribuente

  consente di assolvere all'obbligo di motivazione degli atti tributari anche "per relationem"

  Il richiamo ad altri atti o documenti è legittimo quando il contribuente ne abbia già avuto integrale e legale conoscenza oppure quando l'avviso riproduca il contenuto essenziale dell'atto richiamato, permettendo di comprendere le ragioni della pretesa e di difendersi.

• Art. 112 c.p.c.

  Riguarda la corrispondenza tra domanda e pronuncia e non costituisce, di per sé, la norma applicabile per denunciare un semplice difetto di motivazione della sentenza.

• Art. 2697 c.c.

  Ripartisce l'onere della prova: l'Amministrazione deve fornire elementi idonei a fondare la pretesa, anche presuntivi; una volta raggiunta una base presuntiva grave, precisa e concordante, spetta al contribuente fornire la prova contraria.

• Artt. 2727 e 2729 c.c.

  Consentono di fondare l'accertamento su presunzioni, purché gli indizi siano valutabili e, nel loro complesso, gravi, precisi e concordanti. Possono assumere rilievo anche dati informatici e dichiarazioni di terzi raccolti durante l'attività istruttoria.

• D.L. n. 350/2001

  Disciplina lo scudo fiscale e il rimpatrio o la regolarizzazione delle attività finanziarie detenute all'estero. La fruizione del beneficio presupponeva, tra l'altro, la detenzione delle attività alla data normativamente prevista e un effettivo rimpatrio o regolare trasferimento secondo le modalità di legge.

• D.L. n. 82/2002

  Prevedeva ulteriori misure di emersione e regolarizzazione dei capitali detenuti all'estero. Nel caso concreto, l'adesione è stata disconosciuta perché ritenuta meramente cartolare e priva dei presupposti sostanziali.

• Art. 13, commi 1-bis e 1-quater, del D.P.R. n. 115/2002

  In caso di rigetto integrale, inammissibilità o improcedibilità dell'impugnazione, impone il versamento di un ulteriore contributo unificato pari a quello dovuto per l'impugnazione.

Massime di principio

• La motivazione per relationem di un avviso tributario è normalmente valida se l'atto richiamato è stato portato a conoscenza del contribuente e l'avviso indica o riproduce gli elementi necessari per comprendere la pretesa e predisporre la difesa.
• La contestazione generica dell'attendibilità di file informatici o documenti non è sufficiente: il contribuente deve indicare specifici elementi di alterazione, inattendibilità o erronea riferibilità dei dati.
• Dati informatici, dichiarazioni di terzi, irregolarità documentali e movimenti finanziari anomali possono concorrere a formare una prova presuntiva tributaria, anche se non costituiscono singolarmente una prova diretta.
• Quando l'Amministrazione dimostra con presunzioni qualificate l'esistenza di redditi o attività non dichiarati, l'onere si sposta sul contribuente, che deve fornire documentazione concreta e specifica in senso contrario.
• Per beneficiare di uno scudo fiscale non è sufficiente la produzione di documenti formalmente predisposti: occorre dimostrare la reale titolarità o detenzione delle attività alla data prevista dalla legge e l'effettivo rispetto delle modalità di rimpatrio o regolarizzazione.
• In assenza di documentazione sulla diversa redditività o sulla perdita, estinzione o diversa destinazione del capitale estero, può essere confermata una redditività presunta determinata sulla base di elementi provenienti da soggetti qualificati e direttamente coinvolti nella gestione dell'investimento.