Cassazione Civile, Ordinanza n. 27624/2021 del 11/10/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di liquidazione con cui l'Amministrazione finanziaria ha richiesto una maggiore imposta di registro e le imposte ipocatastali, riqualificando una sequenza di operazioni societarie come un'unica cessione d'azienda ai sensi dell'art. 20 del d.P.R. n. 131/1986: costituzione di una società, conferimento in essa di un ramo d'azienda, cessione dell'intero capitale sociale della conferitaria alla contribuente e successiva fusione per incorporazione. La contribuente ha impugnato l'atto davanti al giudice tributario, ma la CTR ha confermato la pretesa fiscale. In cassazione la società ha proposto cinque motivi: 1) violazione dell'art. 20 TUR perché, ai fini della qualificazione, rileverebbero solo gli effetti giuridici dell'atto registrato e non atti o comportamenti esterni; 2) insussistenza di elusione o abuso del diritto, essendovi ragioni economiche diverse dal risparmio d'imposta; 3) illegittimità della riqualificazione in cessione d'azienda anche alla luce dell'art. 176, comma 3, TUIR; 4) difetto di chiarezza dell'avviso per indicazione di importi diversi e mancata spiegazione del calcolo; 5) mancato contraddittorio preventivo ex art. 37-bis, comma 4, d.P.R. n. 600/1973.

La decisione

La Corte ha ritenuto fondato il primo motivo, assorbendo gli altri. Ha affermato che, alla luce della modifica legislativa dell'art. 20 d.P.R. n. 131/1986 e della sua interpretazione autentica, l'imposta di registro va applicata sulla base dei soli elementi desumibili dall'atto presentato alla registrazione, senza poter valorizzare elementi extratestuali o atti collegati per riqualificare la fattispecie come cessione d'azienda. La sentenza della CTR è stata quindi cassata; non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la Corte ha deciso nel merito, accogliendo il ricorso originario della contribuente e annullando l'avviso di liquidazione. Le spese dell'intero giudizio sono state compensate per il sopravvenire dell'evoluzione normativa e del mutato orientamento interpretativo.

Norme richiamate

• art. 20 d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  "L’imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione... sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti ad esso collegati"

  dopo la riforma del 2017 e la legge del 2018 che ne ha dato interpretazione autentica, la norma consente la qualificazione dell'atto solo in base agli elementi risultanti dall'atto registrato, escludendo il ricorso a collegamenti negoziali o dati esterni.

• art. 1, comma 87, lett. a), L. 27 dicembre 2017, n. 205

  ha modificato l'art. 20 del TUR restringendo l'oggetto dell'interpretazione al solo atto presentato alla registrazione e agli elementi da esso desumibili.

• art. 1, comma 1084, L. 30 dicembre 2018, n. 145

  ha qualificato come interpretazione autentica la nuova formulazione dell'art. 20, con efficacia retroattiva anche per gli atti anteriori, salvi i rapporti esauriti o coperti da giudicato.

• art. 384 c.p.c.

  la Corte, una volta cassata la sentenza e non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, ha deciso nel merito.

• art. 360 c.p.c.

  la Corte distingue tra censura cumulativa e reale inammissibilità; nel caso concreto ritiene ammissibili le doglianze nella parte in cui consentono di individuare chiaramente il vizio dedotto, ma precisa che il motivo ex n. 5 deve confrontarsi con l'attuale formula dell'omesso esame di un fatto decisivo.

• art. 7 L. 27 luglio 2000, n. 212

  richiamato come parametro di chiarezza dell'avviso, ma la relativa doglianza è rimasta assorbita dall'accoglimento del primo motivo.

• art. 37-bis, comma 4, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  richiamato dalla ricorrente sul contraddittorio preventivo in materia antielusiva, ma la censura è stata assorbita.

• art. 176, comma 3, TUIR

  richiamato dalla ricorrente per escludere l'elusività della sequenza negoziale, ma la relativa censura è stata assorbita.

• artt. 3 e 53 Cost.

  evocati nel dibattito sulla legittimità costituzionale della nuova disciplina dell'art. 20, ma la Corte ha fatto propria la valutazione di infondatezza già espressa dalla Corte costituzionale.

Massime di principio

• In materia di imposta di registro, la qualificazione dell'atto deve essere compiuta, secondo la disciplina vigente, sulla base dei soli elementi desumibili dall'atto presentato alla registrazione, senza valorizzare atti collegati o dati extratestuali per ricostruire un diverso negozio unitario.
• La riqualificazione di una sequenza negoziale come cessione d'azienda non può fondarsi su una lettura economico-sostanziale sganciata dal testo dell'atto registrato, se ciò comporta l'utilizzo di elementi esterni non più consentiti dall'art. 20 TUR come modificato e interpretato autenticamente.
• Quando il giudizio di legittimità investe una questione definita da sopravvenienze normative e costituzionali decisive, la Corte può cassare la sentenza impugnata e decidere nel merito se non sono necessari ulteriori accertamenti di fatto.
• La censura di inammissibilità per motivi cumulativi non è fondata se, nonostante l'esposizione congiunta, le doglianze consentono di individuare con chiarezza i singoli profili di impugnazione.

Come è indicizzato