Ordinanza del 08/06/2018 n. 14987 - Corte di Cassazione

Imposta di successione e motivazione dell’avviso di rettifica

La controversia riguarda la rettifica dei valori dichiarati per alcuni immobili nell’ambito della successione di B.G. L’Agenzia delle entrate aveva aumentato i valori catastali rivalutati indicati nella denuncia di successione, motivando l’intervento con un generico riferimento alle caratteristiche, all’ubicazione e alla posizione dei terreni, nonché ai valori venali in comune commercio e a quelli di immobili similari.

La Corte di cassazione ha stabilito che tale motivazione non era sufficiente, anche in considerazione della mancata indicazione di elementi concreti idonei a giustificare il maggior valore e dell’assenza di dati catastali e criteri di calcolo verificabili.

Successione e avviso dell’Agenzia delle entrate

B.G. decedeva nel (------), lasciando quali eredi la figlia C.L. e i nipoti An. e S.A., figli della figlia premorta C.F. Il 14 gennaio 2000 veniva presentata la denuncia di successione relativa, tra l’altro, a vari immobili situati in (------), con indicazione dei rispettivi valori catastali rivalutati.

Con avviso di rettifica e liquidazione di maggiore imposta del 30 settembre 2004, l’Agenzia delle entrate procedeva a incrementare i valori dichiarati. L’avviso faceva riferimento ai seguenti criteri: caratteristiche, ubicazione e posizione del terreno, valori venali in comune commercio e valori applicati a immobili similari.

Svolgimento del giudizio di merito

S.A. impugnava l’avviso con ricorso del 5 gennaio 2005 davanti alla Commissione Tributaria Provinciale di Roma, deducendo:

• l’insufficienza della motivazione dell’avviso;
• l’eccessività dei valori accertati.

La Commissione Tributaria Provinciale di Roma, con sentenza n. 306/29/2009 dell’11 giugno 2009, respingeva il ricorso, ritenendo l’atto adeguatamente motivato e i valori accertati congrui.

La contribuente proponeva appello davanti alla Commissione Tributaria Regionale del Lazio, riproponendo le contestazioni formulate in primo grado. Con sentenza n. 327/38/11 del 30 giugno 2011, la Commissione regionale accoglieva parzialmente l’appello. In particolare, riteneva che l’avviso esplicitasse in modo esauriente l’iter logico-giuridico seguito dall’Ufficio, ma osservava che la documentazione prodotta dalla contribuente dimostrava l’esistenza di numerosi vincoli sui terreni, tali da limitarne il valore. Per tale ragione riduceva il valore accertato di un terzo.

La contribuente proponeva ricorso per cassazione articolato in due motivi. L’Agenzia delle entrate resisteva con controricorso, chiedendo l’inammissibilità o il rigetto del ricorso.

Motivi del ricorso per cassazione

Con il primo motivo, proposto ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., la contribuente denunciava la violazione:

• degli artt. 20 e 26 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 637;
• dell’art. 34 del D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 346;
• dell’art. 7 della L. 27 luglio 2000, n. 212;
• degli artt. 112 e 115 c.p.c.

La ricorrente contestava, inoltre, l’omessa pronuncia e l’omessa motivazione su un fatto controverso e decisivo. Secondo la contribuente, la Commissione regionale aveva richiamato correttamente il principio secondo cui, per evitare la nullità dell’avviso, è sufficiente indicare il criterio normativo astratto utilizzato per la determinazione del maggior valore, ma aveva omesso di verificare se l’Amministrazione avesse effettivamente assolto il proprio onere di provare le circostanze giustificative del quantum accertato.

Con il secondo motivo, formulato ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., la contribuente denunciava motivazione insufficiente e contraddittoria su fatti controversi e decisivi. La sentenza regionale, pur richiamando gli stessi principi giurisprudenziali sull’onere probatorio dell’Ufficio, non avrebbe spiegato in che modo tale onere fosse stato assolto nel caso concreto.

La Corte ha esaminato congiuntamente i due motivi, ritenendoli strettamente connessi e fondati.

Genericità della motivazione della sentenza regionale

La Corte di cassazione ha ritenuto meramente apparente o “di puro stile” la motivazione della Commissione Tributaria Regionale. Il passaggio secondo cui, tenuto conto della natura, consistenza, caratteristiche e ubicazione dei terreni e dei certificati urbanistici attestanti numerosi vincoli, il valore poteva essere ridotto di un terzo era considerato applicabile a un numero indefinito di controversie.

Una motivazione di questo tipo non consentiva:

• al contribuente di verificare la ragionevolezza dei criteri adottati;
• di controllare l’esattezza dei calcoli eseguiti;
• di comprendere il collegamento tra i vincoli urbanistici e la concreta riduzione del valore;
• di esercitare pienamente il diritto di difesa;
• di verificare la corrispondenza tra imposta richiesta e reale capacità contributiva.

La riduzione forfettaria di un terzo, pertanto, non era accompagnata da una spiegazione concreta e individualizzata del procedimento valutativo.

Onere probatorio dell’Amministrazione e contenuto dell’avviso

La Corte ha ribadito che la motivazione dell’avviso di rettifica e liquidazione deve consentire al contribuente di comprendere le ragioni della maggiore pretesa e di contestarla efficacemente. È sufficiente, in linea generale, l’indicazione dei criteri astratti utilizzati per determinare il maggior valore, senza che sia sempre necessario riportare tutti gli elementi di fatto impiegati per applicarli. Tuttavia, tale sufficienza presuppone che i criteri siano concretamente enunciati e che l’Amministrazione assolva il proprio onere di prova in ordine alle circostanze giustificative del valore accertato.

Nel caso esaminato, secondo la Corte:

• l’Amministrazione non aveva dimostrato adeguatamente le circostanze poste a fondamento del maggior valore;
• i criteri indicati nell’avviso erano estremamente generici;
• non risultavano indicati dati ed elementi sufficienti a rendere verificabile la valutazione;
• non apparivano presenti i dati catastali e gli altri elementi necessari per controllare l’applicazione dei criteri e il calcolo dell’imposta.

La Corte richiama, a sostegno, precedenti secondo cui l’avviso deve contenere gli elementi posti alla base dell’imposizione e, in particolare, dati quali zona censuaria, categoria, classe, consistenza e rendita, quando rilevanti per il calcolo del tributo (Cass. 18 aprile 2014, n. 9008). In materia di classamento, la motivazione deve inoltre specificare le differenze rispetto a quanto dichiarato dal contribuente, così da permettere la difesa e delimitare l’oggetto del contenzioso (Cass. 16 giugno 2016, n. 12497).

Sono stati richiamati anche i principi secondo cui l’indicazione dei criteri astratti può essere sufficiente quando il contribuente, conoscendo il metodo di valutazione adottato, sia posto nella condizione di contestare la pretesa e produrre la prova contraria (Cass. 22 settembre 2017, n. 22148; Cass. 8 novembre 2013, n. 25153; Cass. 3 agosto 2012, n. 14027). Tali principi, tuttavia, non esonerano l’Amministrazione dall’onere di provare le circostanze concrete che giustificano il quantum richiesto.

La Corte ha inoltre richiamato la giurisprudenza relativa all’ICI e all’imposta sui fabbricati, secondo cui la presenza dei dati di classificazione dell’immobile, quali classe, consistenza, rendita e categoria, può permettere al contribuente di individuare eventuali errori e di esercitare la difesa anche mediante il confronto con i dati precedenti (Cass. 9 giugno 2017, n. 14400; Cass. 30 giugno 2011, n. 14379).

Ragionevolezza dell’imposizione e capacità contributiva

La Corte ha ravvisato un ulteriore profilo di criticità nel rapporto tra la pretesa tributaria e la capacità contributiva del contribuente.

Ai sensi degli artt. 3 e 53 Cost., la capacità contributiva deve costituire l’effettivo parametro di riferimento dell’imposizione. Il prelievo deve quindi essere collegato in modo oggettivo e ragionevole a un indice effettivo di ricchezza e non può risultare maggiore, minore o comunque diverso da quello concretamente previsto dal legislatore.

Una motivazione generica, che non permetta di comprendere come sia stato determinato il valore imponibile, impedisce di verificare se l’imposta sia effettivamente commisurata alla ricchezza manifestata dal bene. La Corte richiama, sul punto, l’ordinanza della Corte costituzionale 28 novembre 2008, n. 394, e Cass. 28 marzo 2018, n. 7652.

Decisione della Corte di cassazione

La Corte ha accolto entrambi i motivi di ricorso, considerati congiuntamente, e ha cassato la sentenza n. 327/38/11 del 30 giugno 2011 della Commissione Tributaria Regionale del Lazio.

La causa è stata rinviata ad altra sezione della medesima Commissione Tributaria Regionale del Lazio, che dovrà riesaminare la controversia attenendosi ai principi indicati dalla Corte e provvedere anche alla liquidazione delle spese del giudizio di cassazione.

La decisione è stata assunta a Roma il 18 aprile 2018 e depositata in cancelleria l’8 giugno 2018.