Cassazione Civile, Ordinanza n. 12016/2025 del 07/05/2025

Esito

La controversia

L'amministrazione finanziaria aveva notificato alla società un atto di recupero, emesso ai sensi dell'art. 1, comma 421, della l. n. 311/2004, per il recupero di crediti d'imposta utilizzati in compensazione negli anni 2002, 2003 e 2004, con interessi e sanzioni. La Commissione tributaria provinciale aveva accolto il ricorso solo in parte, ritenendo decaduta l'azione impositiva per i primi due recuperi; in appello la Commissione tributaria regionale, riuniti gli appelli, aveva invece accolto quello dell'Ufficio e respinto quello della società, ritenendo applicabile il termine decadenziale "raddoppiato" di otto anni ex art. 27, comma 16, d.l. n. 185/2008. La società ha proposto ricorso per cassazione con due motivi: con il primo ha denunciato violazione degli artt. 2909 c.c. e 324 c.p.c., sostenendo che la CTR avrebbe dovuto ravvisare un giudicato esterno formatosi su precedenti sentenze definitive che avevano annullato il primo atto di recupero e la cartella successiva, e che tale giudicato impediva un nuovo esercizio della potestà impositiva per gli stessi periodi d'imposta; con il secondo ha denunciato violazione di plurime norme costituzionali e tributarie, censurando l'applicazione retroattiva del termine di decadenza di otto anni previsto dall'art. 27, comma 16, d.l. n. 185/2008, ritenendolo norma sostanziale non applicabile a fatti già esauriti quando la norma entrò in vigore.

La decisione

La Corte ha respinto il primo motivo e accolto il secondo motivo nei limiti in cui la CTR aveva applicato in modo indistinto il termine di otto anni a tutti i crediti oggetto di recupero, senza verificare, alla luce dell'interpretazione delle Sezioni Unite, se i crediti fossero effettivamente "inesistenti" oppure semplicemente "non spettanti" e quindi soggetti ai termini ordinari. La sentenza d'appello è stata quindi cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Sicilia, in diversa composizione, perché riesamini la decadenza alla luce del criterio corretto e provveda anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 1, comma 421, l. n. 311/2004

  atto di recupero emesso ai sensi della disposizione

  individua il potere dell'amministrazione di recuperare crediti d'imposta indebitamente utilizzati in compensazione.

• art. 2909 c.c.

  invocato come norma sul giudicato sostanziale, ma il motivo è stato respinto perché il nuovo atto non viola il giudicato formatosi sul precedente atto annullato per ragioni formali.

• art. 324 c.p.c.

  richiamato insieme all'art. 2909 c.c. per sostenere l'esistenza di un giudicato esterno.

• art. 27, comma 16, d.l. n. 185/2008 conv. in l. n. 2/2009

  l'atto ... deve essere notificato, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre dell'ottavo anno successivo a quello del relativo utilizzo

  prevede un termine decadenziale di otto anni per il recupero di crediti inesistenti utilizzati in compensazione.

• art. 27, comma 17, d.l. n. 185/2008 conv. in l. n. 2/2009

  disciplina l'efficacia temporale della norma, applicandola solo ai casi in cui, alla data di entrata in vigore, fossero ancora pendenti i termini ordinari di accertamento.

• art. 43 d.P.R. n. 600/1973

  richiamato come termine ordinario di decadenza per l'attività di accertamento, contrapposto al termine esteso dell'art. 27, comma 16.

• art. 36-bis d.P.R. n. 600/1973

  richiamato dalle Sezioni Unite come parametro per distinguere crediti inesistenti da crediti non spettanti, a seconda che l'inesistenza sia o meno rilevabile in controllo automatizzato.

• art. 36-ter d.P.R. n. 600/1973

  richiamato dalle Sezioni Unite per la medesima distinzione tra credito inesistente e non spettante.

• art. 54-bis d.P.R. n. 633/1972

  richiamato dalle Sezioni Unite per verificare se l'inesistenza del credito sia riscontrabile in sede di controllo automatizzato.

• art. 12, comma 7, l. n. 212/2000

  la precedente sentenza definitiva aveva annullato il primo atto di recupero per inosservanza del termine procedimentale previsto dalla norma.

• art. 13, comma 5, terzo periodo, d.lgs. n. 471/1997

  richiamato nella lettura delle Sezioni Unite per definire il concetto di credito inesistente.

• art. 10-quater d.lgs. n. 74/2000

  richiamato in relazione al reato per il quale la legge prevede termini più ampi in caso di obbligo di denuncia.

• art. 331 c.p.p.

  richiamato come parametro per i casi in cui la violazione comporta obbligo di denuncia penale.

• art. 17 d.lgs. n. 241/1997

  richiamato per la compensazione dei crediti d'imposta mediante modello unificato.

• artt. 3, 23, 24, 53 e 97 Cost.

  invocati dalla ricorrente per sostenere l'illegittimità di un'applicazione retroattiva della disciplina decadenziale, ma la Corte non accoglie tale censura nei termini prospettati.

• art. 2964 c.c.

  richiamato dalla ricorrente in tema di decadenza.

• art. 11 disp. prel. c.c.

  richiamato dalla ricorrente per contestare la retroattività della norma.

• art. 3 l. n. 212/2000

  richiamato dalla ricorrente in relazione ai principi dello Statuto del contribuente.

• art. 10 l. n. 212/2000

  richiamato dalla ricorrente in relazione ai principi dello Statuto del contribuente.

Massime di principio

• In caso di annullamento giudiziale di un precedente atto impositivo, l'amministrazione finanziaria può emettere un nuovo atto per il medesimo periodo d'imposta solo se non siano maturate decadenze o prescrizioni, non sia violato il giudicato e sia rispettato il divieto di plurime imposizioni, con previa eliminazione in autotutela dell'atto precedente.
• L'annullamento di atti consequenziali, come le cartelle di pagamento emesse sulla base dell'atto presupposto, non incide di per sé sull'efficacia dell'atto impositivo originario, che resta il vero oggetto rilevante ai fini del giudicato e della preclusione al nuovo esercizio del potere.
• Il termine di otto anni previsto per il recupero dei crediti d'imposta utilizzati in compensazione si applica soltanto ai crediti effettivamente inesistenti; occorre quindi verificare in concreto se il credito sia artificiosamente creato, privo dei presupposti costitutivi o già estinto al momento dell'utilizzo.
• Se l'inesistenza del credito è riscontrabile mediante i controlli automatizzati o formali previsti dalla normativa, la fattispecie non integra credito inesistente in senso rilevante per il termine lungo, ma credito non spettante, con applicazione dei termini ordinari di accertamento.
• Il giudice di merito non può applicare in modo generico il termine decadenziale speciale di otto anni a tutte le annualità oggetto di recupero, ma deve svolgere una verifica analitica della natura del credito e del regime temporale applicabile a ciascun utilizzo compensativo.

Come è indicizzato