Cassazione Civile, Sentenza n. 10561/2020 del 04/06/2020

Esito

La controversia

La controversia riguarda l’avviso di accertamento IRPEF relativo al 2001, con cui era stata imputata alla contribuente una plusvalenza di Euro 220.088,11 derivante dalla cessione di un terreno edificabile. Il 10 maggio 2001 la contribuente aveva donato il terreno ai figli, dichiarandone il valore in Euro 232.405,61; nella stessa giornata i figli lo avevano venduto, per lo stesso valore, a una società immobiliare. Il terreno era stato originariamente acquistato nel 1989 per Lire 15 milioni. La Commissione tributaria regionale della Calabria, riformando la decisione della Commissione tributaria provinciale di Cosenza, aveva respinto il ricorso della contribuente, ritenendo la contestualità degli atti indicativa di un disegno elusivo e applicabile l’art. 37, comma 3, del D.P.R. n. 600/1973. In cassazione la contribuente ha articolato quattro motivi: con i primi due ha contestato l’applicabilità della disciplina dell’interposizione, assumendo che non fosse stato accertato un reddito in capo ai figli e censurando l’applicazione della norma a una fattispecie anteriore alla modifica legislativa del 2006, oltre a denunciare vizi motivazionali; con il terzo ha denunciato la mancata indicazione delle presunzioni e dei fatti certi utilizzati, sostenendo che la donazione fosse ispirata da liberalità; con il quarto ha censurato l’insufficienza e l’apoditticità della motivazione, richiamando anche l’acquisto di una casa da parte dei donatari.

La decisione

La Corte ha respinto i primi due motivi: l’art. 37, comma 3, del D.P.R. n. 600/1973 è astrattamente applicabile anche a donazioni tra genitori e figli seguite dalla vendita del bene, quando l’operazione sia strumentale a evitare la tassazione della plusvalenza; non è necessario che la plusvalenza sia stata previamente accertata come reddito dei donatari, poiché la disciplina mira a individuare il soggetto realmente interessato e a contrastare l’interposizione. Ha accolto il terzo e il quarto motivo, rilevando che la CTR aveva fondato la conclusione elusiva soltanto sulla contestualità di donazione e vendita. Tale dato, da solo, non prova l’interposizione fittizia né consente di superare la realtà documentale della donazione; l’Amministrazione, cui spetta provare l’uso strumentale della donazione, avrebbe dovuto addurre ulteriori elementi idonei a escludere lo spirito di liberalità. La Corte ha quindi accolto il ricorso, cassato la sentenza e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, deciso nel merito accogliendo il ricorso introduttivo della contribuente. Ha compensato le spese dei gradi di merito e condannato l’Agenzia delle Entrate alle spese di legittimità, liquidate in Euro 6.500 per compensi ed Euro 200 per esborsi.

Norme richiamate

• art. 37, comma 3, D.P.R. n. 600/1973

  La disciplina antielusiva dell’interposizione, prevista dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 37, comma 3, non presuppone necessariamente un comportamento fraudolento da parte del contribuente, essendo sufficiente un uso improprio, ingiustificato o deviante di un legittimo strumento giuridico, che consenta di eludere l’applicazione del regime fiscale.

  La norma è astrattamente applicabile anche a operazioni gratuite tra genitori e figli seguite dalla vendita del bene, se la donazione è utilizzata strumentalmente per evitare la tassazione della plusvalenza. Non occorre una condotta fraudolenta, ma l’uso improprio o deviante dello strumento giuridico deve essere provato; la sola contestualità degli atti non basta.

• art. 67 D.P.R. n. 917/1986

  Il testo della sentenza riporta la disposizione soltanto nell’esposizione della censura della ricorrente e non ne offre una specifica applicazione o interpretazione da parte della Corte.

  La Corte non fonda la decisione sulla modifica dell’art. 67 del D.P.R. n. 917/1986 né risolve la relativa questione intertemporale.

• art. 769 c.c.

  Nella specie, l’unico elemento emerso nel corso del giudizio di merito e dunque valorizzato dalla CTR attiene alla contestualità tra donazione e vendita, elemento che, per quanto sopra osservato, non è da solo un elemento idoneo a consentire il superamento della realtà documentale e ad escludere che vi sia stata un’effettiva attribuzione patrimoniale a titolo gratuito della madre ai figli, con la quale, per spirito di liberalità, la prima abbia inteso arricchire (art. 769 c.c.) i secondi.

  La donazione comporta un’attribuzione patrimoniale gratuita diretta ad arricchire il donatario per spirito di liberalità; la contestualità con la successiva vendita, isolatamente considerata, non esclude che tale attribuzione sia realmente avvenuta.

• art. 360 c.p.c., n. 3

  Il testo della sentenza richiama la disposizione nell’intestazione del primo motivo, ma non ne sviluppa una distinta interpretazione normativa.

  La disposizione individua il vizio di violazione o falsa applicazione di legge denunciato dalla ricorrente; la Corte decide tale censura esaminando l’ambito applicativo dell’art. 37, comma 3, del D.P.R. n. 600/1973.

• art. 360 c.p.c., n. 5

  Il testo della sentenza richiama la disposizione nell’esposizione dei motivi relativi ai vizi di motivazione, senza enunciare una distinta interpretazione della norma processuale.

  La disposizione è richiamata quale base delle censure motivazionali; la Corte accoglie le doglianze perché la CTR aveva desunto l’intento elusivo dalla sola contestualità degli atti, con motivazione insufficiente.

Massime di principio

• La disciplina dell’interposizione prevista dall’art. 37, comma 3, del D.P.R. n. 600/1973 può applicarsi anche a una donazione tra genitore e figlio seguita dalla vendita del bene a terzi, quando l’operazione sia strumentale a sottrarre a imposizione la plusvalenza; non è necessario che l’operazione sia fraudolenta, ma occorre provare l’uso improprio, ingiustificato o deviante dello strumento negoziale.
• Grava sull’Amministrazione finanziaria l’onere di provare che la donazione sia stata utilizzata strumentalmente per evitare la tassazione della plusvalenza. La mera successione temporale o contestualità tra donazione e vendita non è, da sola, sufficiente a dimostrare un’interposizione fittizia né a superare la realtà documentale dell’attribuzione gratuita.
• Nei rapporti patrimoniali tra genitori e figli deve essere considerata la libertà del genitore di pianificare la successione e di scegliere, nell’esercizio dell’autonomia negoziale, una soluzione fiscalmente meno onerosa; l’intento liberale non può essere escluso automaticamente per la sola prossimità temporale della vendita.

Come è indicizzato