Sentenza del 21/09/2016 n. 18473 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva accertato, per gli anni d'imposta 2002 e 2003, maggiori redditi ai fini IRPEF, un maggiore valore della produzione ai fini IRAP e un maggior volume d'affari ai fini IVA, basandosi sullo scostamento tra quanto dichiarato e i risultati dello studio di settore applicabile. Il contribuente sosteneva che lo studio di settore costituisse soltanto una presunzione semplice, non sufficiente da sola, e lamentava la mancata valutazione delle fatture prodotte e della richiesta di verifica dei beni strumentali. Deduceva inoltre un vizio di motivazione e l'illegittimità costituzionale della disciplina.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato integralmente il ricorso. Ha ritenuto infondato il primo motivo, chiarendo che gli studi di settore costituiscono presunzioni semplici, la cui efficacia deriva dal contraddittorio con il contribuente e dalla possibilità di fornire prova contraria. Nel caso concreto, il contribuente non aveva fornito elementi sufficienti a giustificare lo scostamento, essendosi limitato alla produzione di fatture e alla richiesta di una verifica in loco. Il secondo motivo è stato dichiarato inammissibile per difetto di autosufficienza, poiché non erano stati indicati specificamente gli atti e le sedi processuali in cui gli elementi probatori sarebbero stati dedotti. Il terzo motivo è stato dichiarato inammissibile e comunque manifestamente infondato: le questioni di legittimità costituzionale non possono essere prospettate direttamente come violazioni costituzionali ai sensi dell'art. 360 c.p.c., e la disciplina è stata ritenuta compatibile con gli artt. 23, 53 e 111 Cost. Il ricorrente è stato condannato al pagamento delle spese processuali, liquidate in 3.000 euro oltre spese prenotate a debito.

Norme richiamate

• D.L. n. 331 del 1993, art. 62-sexies, comma 3, convertito dalla L. n. 427 del 1993

  La norma costituisce la base normativa degli accertamenti fondati sugli studi di settore. La Corte ritiene che tali accertamenti si basino su presunzioni semplici e richiedano una valutazione concreta della situazione del contribuente.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39

  Disciplina i poteri di accertamento ai fini delle imposte sui redditi e viene richiamato quale fondamento dell'accertamento dei maggiori redditi.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54

  Disciplina l'accertamento ai fini IVA e viene richiamato in relazione alla ricostruzione del maggior volume d'affari.

• Art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 5

  Il n. 3 riguarda la violazione o falsa applicazione di legge; il n. 5 riguarda l'omesso esame di fatti decisivi. La Corte ha ritenuto infondato il primo motivo e inammissibile il secondo per difetto di autosufficienza.

• Art. 366 c.p.c., n. 6

  Impone al ricorrente per cassazione di indicare specificamente gli atti, i documenti e i dati processuali rilevanti. La mancata indicazione della sede e del contenuto delle prove dedotte ha determinato l'inammissibilità del secondo motivo.

• Artt. 23, 53 e 111 Cost.

  La Corte ha escluso che la disciplina degli studi di settore violi la riserva di legge, il principio di capacità contributiva o il giusto processo, valorizzando il contraddittorio preventivo e la possibilità di fornire prova contraria.

• D.L. n. 331 del 1993, artt. 62-bis e 62-sexies, convertito dalla L. n. 427 del 1993

  Le disposizioni sugli studi di settore sono ritenute costituzionalmente legittime perché il legislatore ha fissato criteri e oggetto dell'accertamento, lasciando all'amministrazione l'elaborazione tecnica degli standard.

• Art. 23 Cost.

  La riserva di legge non richiede che la legge disciplini ogni dettaglio tecnico dell'accertamento, essendo sufficiente la predeterminazione dei criteri direttivi, dei soggetti interessati e del modulo procedimentale.

• Art. 53 Cost.

  Gli studi di settore non violano la capacità contributiva perché costituiscono strumenti statistici di rilevazione della redditività ordinaria, corretti dal contraddittorio e dalla prova contraria del contribuente.

• Art. 111 Cost.

  Il principio del giusto processo è rispettato poiché il contribuente può contestare l'applicabilità dello studio e fornire elementi probatori, anche presuntivi, mentre il giudice può valutare nel merito la quantificazione dei ricavi.

• Art. 360 c.p.c.

  La violazione diretta delle norme costituzionali non costituisce autonomo motivo di ricorso per cassazione ai sensi dell'art. 360 c.p.c.; la questione deve essere prospettata attraverso la violazione di norme ordinarie o mediante una motivata questione di legittimità costituzionale.

Massime di principio

• Lo scostamento dagli studi di settore non determina automaticamente la maggiore imposta: costituisce una presunzione semplice che deve essere valutata nell'ambito del contraddittorio con il contribuente.
• Il contribuente deve fornire una prova concreta, specifica e documentata delle peculiarità della propria attività e delle ragioni che giustificano lo scostamento; la mera produzione generica di fatture o la richiesta di verifiche non è necessariamente sufficiente.
• L'amministrazione deve dimostrare l'applicabilità dello standard al caso concreto e motivare il rigetto delle contestazioni; tuttavia, se il contribuente non offre elementi idonei, lo scostamento può essere sufficiente a sostenere l'accertamento.
• Nel giudizio tributario il giudice può valutare liberamente sia l'idoneità dello studio di settore sia la prova contraria del contribuente, anche mediante presunzioni semplici.
• Nel ricorso per cassazione è essenziale indicare con precisione dove e quando siano stati prodotti o dedotti i documenti e gli argomenti probatori; in mancanza, il motivo può essere dichiarato inammissibile per difetto di autosufficienza.
• Le contestazioni di carattere costituzionale non possono limitarsi ad affermare genericamente la violazione degli artt. 23, 53 o 111 Cost.; occorre dimostrare uno specifico contrasto e considerare i correttivi procedurali, in particolare il contraddittorio preventivo e la prova contraria.