Sentenza del 24/04/2018 n. 10036 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva rettificato, per il periodo d'imposta 2005, Irpef, Irap e Iva, contestando al contribuente la partecipazione a una frode carosello relativa all'acquisto di autoveicoli tramite soggetti fittizi e la deduzione di costi e detrazione dell'Iva relativi a una fattura emessa dalla ditta Punto Auto di R.G. per prestazioni di manutenzione, riparazione, collaudo e assistenza. Dopo il rigetto del ricorso da parte della Commissione Tributaria Provinciale, la Commissione Tributaria Regionale aveva accolto l'appello del contribuente, ritenendo non provate né l'interposizione fittizia né la sua consapevolezza della frode. L'Agenzia ha impugnato la decisione in Cassazione con otto motivi, riguardanti, tra l'altro, omessa pronuncia, riparto dell'onere della prova, utilizzo degli elementi emersi nel procedimento penale e deducibilità dei costi.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato i primi sei motivi, confermando che, nelle frodi carosello, l'Amministrazione deve provare sia l'interposizione fittizia sia la consapevolezza o conoscibilità della frode da parte del cessionario, mediante elementi indiziari gravi, precisi e concordanti. Ha inoltre chiarito che il decreto penale di archiviazione non ha efficacia automatica di giudicato nel processo tributario, ma le risultanze delle indagini penali possono essere valutate come elementi probatori. Sono stati invece accolti il settimo e l'ottavo motivo, perché la Commissione Tributaria Regionale non aveva esaminato adeguatamente la contestazione relativa alla fattura della ditta Punto Auto e si era limitata a richiamare genericamente il principio di inerenza, senza verificare natura, oggetto, effettività e inerenza delle prestazioni. La sentenza è stata quindi cassata con rinvio alla Commissione Tributaria Regionale del Piemonte, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d)

  Costituisce la base normativa per la rettifica del reddito d'impresa mediante accertamento analitico-induttivo.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 109

  I costi sono deducibili solo se effettivi, inerenti all'attività, di competenza, certi e determinati o determinabili.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19

  La detrazione dell'Iva richiede che l'imposta sia riferibile a operazioni effettive e inerenti all'attività economica del soggetto passivo.

• Legge n. 537 del 1993, art. 14, comma 4-bis, nel testo modificato dal D.L. n. 16 del 2012, art. 8, convertito dalla Legge n. 44 del 2012

  Nella determinazione dei redditi ... non sono ammessi in deduzione i costi e le spese dei beni o delle prestazioni di servizio direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo ...

  La disciplina più favorevole introdotta nel 2012 si applica anche a fatti anteriori, salvo definitività del provvedimento. Per le operazioni soggettivamente inesistenti, il coinvolgimento consapevole dell'acquirente non basta da solo a rendere indeducibili i costi: occorre che i beni o servizi siano stati direttamente utilizzati per commettere il reato, ferma la verifica dei requisiti ordinari di deducibilità.

• Codice civile, art. 2697

  Ripartisce l'onere della prova: chi pretende un diritto deve provare i fatti costitutivi, mentre chi eccepisce fatti impeditivi, modificativi o estintivi deve provarli.

• Codice civile, artt. 2727 e 2729

  Consentono il ricorso alle presunzioni semplici, purché fondate su elementi gravi, precisi e concordanti.

• Codice di procedura civile, art. 112

  Impone al giudice di pronunciarsi su tutte le domande, eccezioni e istanze ritualmente proposte; l'omessa pronuncia determina nullità della sentenza.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36

  Richiede che la sentenza tributaria contenga una motivazione idonea a illustrare le ragioni della decisione.

• Codice di procedura penale, artt. 425, 529, 530 e 654

  Le decisioni e gli atti del procedimento penale non producono automaticamente efficacia di giudicato nel processo tributario, ma le risultanze delle indagini penali possono essere utilizzate e valutate come elementi probatori.

Massime di principio

• Nelle frodi carosello l'Amministrazione deve provare, prima di tutto, l'esistenza della frode e l'interposizione fittizia del soggetto fatturante; non è sufficiente dimostrare che il fornitore non abbia versato l'Iva.
• Dopo la prova degli elementi oggettivi della frode, spetta al contribuente dimostrare di avere agito in buona fede e di non poter ragionevolmente conoscere l'irregolarità, mediante documentazione e condotte commerciali coerenti con l'ordinaria diligenza.
• Il fatto che il contribuente sia l'acquirente finale o abbia ricevuto beni effettivamente consegnati non esclude automaticamente la frode, ma l'Amministrazione deve comunque dimostrare la consapevolezza o conoscibilità dell'illecito.
• Un'archiviazione penale non vincola il giudice tributario, ma può costituire un elemento probatorio rilevante se le indagini penali hanno escluso il coinvolgimento consapevole del contribuente.
• La deducibilità dei costi e la detraibilità dell'Iva devono essere valutate separatamente rispetto alla frode: occorre verificare effettività, inerenza, competenza, certezza e determinabilità del costo e, per l'Iva, l'effettività e l'inerenza dell'operazione.
• Una sentenza tributaria è nulla se omette di esaminare una specifica contestazione o si limita a richiamare genericamente un principio, senza verificare concretamente la natura, l'oggetto e la documentazione delle prestazioni fatturate.
• In sede di rinvio, il giudice deve riesaminare esclusivamente i profili non adeguatamente valutati, mantenendo fermi i principi già stabiliti dalla Cassazione sul riparto dell'onere probatorio e sulla frode carosello.