Cassazione Penale, Sentenza n. 38098/2022 del 10/10/2022

Esito

La controversia

Ricorso per cassazione avverso la conferma in appello della condanna per omesso versamento IVA ex art. 10-ter d.lgs. 74/2000: il ricorrente contestava (1) il rigetto della questione di legittimità costituzionale dell'art. 13, comma 3, d.lgs. 74/2000 (limite massimo di due rinvii per estinzione del debito, 6 mesi) per violazione degli artt. 3, 24 e 97 Cost. e per difetti motivazionali della corte territoriale; (2) la valutazione della responsabilità penale, sostenendo che il mancato incasso da parte dei clienti esclude la rilevanza penale o sia da considerare forza maggiore/ordinario rischio d'impresa; (3) il mancato riconoscimento della causa di non punibilità per particolare tenuità ex art. 131-bis c.p., considerando i pagamenti effettuati e la possibilità che il debito residuo fosse sotto soglia di punibilità.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto manifestamente infondata o inammissibile la questione di legittimità costituzionale dell'art. 13 d.lgs. 74/2000, richiamando precedenti ordinanze della Corte costituzionale (tra cui n.256/2017 e n.126/2019) che hanno già escluso l'accoglimento per ragioni di inammissibilità o per carenza di un parametro di confronto normativo. Ha confermato i principi consolidati sulla natura istantanea e omissiva del reato di cui all'art. 10-ter, secondo cui rileva la dichiarazione annuale e il relativo debito ivi indicato: l'emissione della fattura antecedente all'incasso espone all'obbligo di versamento e il mancato incasso dai clienti rientra nell'ordinario rischio di impresa e non esclude il dolo. Infine, ha escluso l'applicabilità dell'art. 131-bis c.p. per particolare tenuità, rilevando l'entità dell'imposta non versata (oltre €400.000) come elemento decisivo per negare la tenuità.

Norme richiamate

• art. 10-ter d.lgs. n. 74/2000

  Reato di omesso versamento IVA: reato omissivo ed istantaneo che si consuma alla scadenza del termine per il versamento dell'acconto successivo; rileva il debito indicato nella dichiarazione annuale e il dolo si desume dalla presentazione della dichiarazione stessa.

• art. 13 d.lgs. n. 74/2000, comma 3

  Prevede il limite massimo per i rinvii concessi per estinguere il debito tributario (due rinvii, max 6 mesi). La Corte ha ritenuto la censura costituzionale inammissibile alla luce della giurisprudenza della Corte costituzionale e della discrezionalità legislativa nella fissazione del termine.

• art. 131-bis cod. pen.

  Causa di non punibilità per particolare tenuità: applicabilità esclusa quando manca anche uno solo dei presupposti (modalità della condotta, esiguità del danno, non abitualità). La Corte ha ritenuto decisivo l'elevato importo dell'imposta non versata.

• art. 6 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Regola la qualificazione temporale delle operazioni IVA (criterio del pagamento per le prestazioni di servizi): per servizi l'operazione si considera effettuata all'atto del pagamento, ma l'emissione antecedente alla riscossione espone al versamento dell'imposta.

• art. 21 e ss. d.P.R. n. 633/1972

  Obblighi di fatturazione e registrazione che rendono conoscibile l'ammontare dell'IVA dovuta e impongono l'adozione di misure organizzative per accantonare l'imposta.

• art. 23 e 24 legge 11 marzo 1953 n. 87

  Regole procedurali sulla rimessione di questioni di legittimità costituzionale: il ricorso sosteneva vizio di motivazione nella ordinanza di rimessione, ma la Corte ha ritenuto corretta la valutazione del giudice di merito e la richiamata giurisprudenza costituzionale.

• art. 133 cod. pen.

  Criteri per la determinazione della pena e per la valutazione dell'entità del danno: usato per valutare la gravità dell'offesa ai fini dell'art. 131-bis.

• Sez. U, n. 37424 del 28/03/2013 (Romano) - giurisprudenza

  Principio secondo cui il debito IVA è normalmente collegato al compimento delle operazioni imponibili e il dolo può desumersi dalla dichiarazione e dall'organizzazione richiesta per accantonare l'IVA.

• Sez. 3, n. 38594 del 23/01/2018 (M.) - giurisprudenza

  L'emissione della fattura antecedente al pagamento espone il contribuente all'obbligo di versare comunque l'imposta; il mancato incasso non è causa di forza maggiore esimente.

• Sez. 3, n. 6506 del 24/09/2019 (Mattiazzo) - giurisprudenza

  Conferma che il mancato incasso per inadempimento contrattuale dei clienti non esclude il dolo richiesto dall'art. 10-ter e che il rischio è ordinario rischio d'impresa.

Massime di principio

• La questione di costituzionalità dell'art. 13, comma 3, d.lgs. 74/2000 è difficilmente accoglibile se non sostenuta da un petitum preciso e da un parametro di riferimento: la Corte costituzionale ha già ritenuto in più occasioni la tematica inammissibile o non fondata.
• Il reato di omesso versamento IVA ex art. 10-ter è valutato sull'ammontare dichiarato nella dichiarazione annuale; la presentazione della dichiarazione costituisce elemento probatorio forte del dolo generico.
• L'emissione della fattura antecedente al pagamento vincola il contribuente all'obbligo di versare l'IVA anche se non ha ancora incassato il corrispettivo; il mancato incasso rientra di norma nell'ordinario rischio di impresa e non costituisce di per sé causa di forza maggiore esimente.
• Per ottenere una sospensione o un differimento utile ai fini penali è necessario agire tempestivamente nell'ambito del procedimento amministrativo (es. piani di rateizzazione, procedure di storno, accordi con l'amministrazione) e documentare compiutamente l'impossibilità materiale di pagamento.
• L'art. 131-bis c.p. (particolare tenuità) è escluso se manca anche un solo requisito: in particolare importi rilevanti dell'imposta non versata rendono improbabile il riconoscimento della causa di non punibilità.
• Nel proporre questioni procedurali o costituzionali è importante che il giudice a quo articoli chiaramente i termini della domanda di rimessione e il petitum, pena l'inammissibilità o la dichiarazione di manifesta infondatezza della questione.