Sentenza del 18/09/2015 n. 18395 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava un avviso di accertamento IRPEG e IRAP relativo al 1999. Il motivo principale concerneva la deducibilità delle svalutazioni di crediti agrari garantiti, per l'80%, dal Fondo interbancario di garanzia: l'Agenzia sosteneva che fosse deducibile soltanto la parte non garantita, mentre la società riteneva deducibile l'intero importo. Il secondo motivo riguardava l'imputazione temporale di costi per consulenze professionali rese nel 1998 ma fatturate nel 1999. Il ricorso incidentale della società contestava inoltre l'insufficiente motivazione dell'avviso di accertamento rispetto alle osservazioni presentate in fase precontenziosa.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo dell'Agenzia, affermando che l'espressione "garanzia assicurativa" prevista dall'art. 71, comma 3, del T.U.I.R. deve essere interpretata in senso ampio: è sufficiente che il credito sia comunque garantito, con esclusione del relativo rischio di insolvenza, anche mediante una fideiussione legale come quella del Fondo interbancario di garanzia. Pertanto, la svalutazione è deducibile nei limiti riferibili alla parte non garantita. Il secondo motivo dell'Agenzia è stato dichiarato inammissibile perché la Commissione regionale aveva compiuto un accertamento di fatto sulla certezza e determinabilità dei compensi, che avrebbe dovuto essere censurato sotto il profilo del vizio di motivazione. Il ricorso incidentale della società è stato rigettato per difetto di specificità. La sentenza impugnata è stata cassata limitatamente al motivo accolto e la causa è stata rinviata ad altra sezione della Commissione tributaria regionale della Lombardia, anche per le spese.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 71, comma 3, vecchia numerazione, oggi art. 106 T.U.I.R.

  Per gli enti creditizi e finanziari [...] le svalutazioni dei crediti [...] per l'importo non coperto da garanzia assicurativa [...] sono deducibili [...] nei limiti dello 0,50 per cento del valore dei crediti risultanti in bilancio.

  La nozione di credito coperto da garanzia assicurativa è stata interpretata in senso lato. Non è necessario un contratto di assicurazione in senso tecnico: rileva qualunque garanzia giuridicamente idonea a escludere o ridurre il rischio di mancato pagamento. La svalutazione è quindi deducibile soltanto con riferimento alla quota di credito non garantita.

• Legge n. 454 del 1961, art. 36

  Il Fondo interbancario di garanzia copre i rischi derivanti dalla concessione di determinati finanziamenti agricoli, nei limiti dell'80 per cento della perdita sofferta dagli istituti mutuanti dopo l'esperimento delle procedure di riscossione coattiva.

  La garanzia prestata dal Fondo, pur avendo natura legale e non assicurativa in senso tecnico, è sufficiente a qualificare il credito come garantito ai fini fiscali.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 75, commi 1 e 2, lett. b), vecchia numerazione

  I componenti negativi di reddito devono essere imputati all'esercizio di competenza quando risultano certi nell'esistenza e determinabili nell'ammontare. Nel caso concreto, la Corte non ha esaminato nel merito la decorrenza del costo perché il motivo dell'Agenzia è stato dichiarato inammissibile.

• Legge n. 212 del 2000, art. 12, comma 7

  L'avviso di accertamento deve confrontarsi con le osservazioni presentate dal contribuente nella fase precontenziosa. Tuttavia, è sufficiente un riferimento esplicito alla memoria e alle ragioni per cui l'Ufficio non ne condivide il contenuto; la contestazione deve inoltre essere specifica e documentata.

Massime di principio

• Ai fini della deducibilità delle svalutazioni, la locuzione "garanzia assicurativa" va normalmente intesa in senso sostanziale e non meramente tecnico: qualsiasi garanzia efficace che riduca o elimini il rischio di insolvenza può limitare la deduzione.
• Quando un credito è garantito solo parzialmente, la svalutazione fiscalmente rilevante deve essere riferita, in linea generale, alla sola quota non coperta dalla garanzia.
• La competenza temporale dei costi professionali dipende dalla certezza dell'esistenza e dalla determinabilità dell'ammontare, non necessariamente dalla data della fattura. La parte che invoca una diversa imputazione deve fornire adeguata prova delle circostanze obiettive che impedivano la quantificazione.
• Le contestazioni in Cassazione devono confrontarsi con la natura della decisione impugnata: un accertamento di fatto non può essere riproposto come semplice violazione di legge se non viene dedotto correttamente un vizio motivazionale.
• Per contestare la motivazione di un avviso rispetto alle osservazioni preventive, occorre indicare specificamente quali argomentazioni siano state ignorate e riprodurre o trascrivere le parti essenziali dell'atto necessarie alla verifica.