Sentenza del 13/05/2024 n. 369 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria

Esito

La controversia

Contestazione dell'uso del plafond IVA e dell'emissione di fatture non imponibili per lavori di refitting su uno yacht commissionati da S Company Limited (società estera). L'Ufficio ha ritenuto che, ai sensi dell'art. 7-ter D.P.R. 633/1972 e della circolare n. 37/2011, la forma societaria del committente comporti una presunzione di soggettività passiva (business), qualificando il rapporto come B2B e dunque facendo venir meno il requisito per l'applicazione delle non imponibilità ex art. 9, comma 1, punto 9). Di conseguenza ha recuperato l'IVA e irrogato sanzioni per indebito utilizzo del plafond. Amico S.r.l. ha impugnato l'avviso sostenendo che l'art. 7-ter disciplina esclusivamente la territorialità e non può presumere la commercialità del committente; occorre prima accertare, sulla base degli elementi contrattuali e sostanziali, se il destinatario sia soggetto passivo IVA.

La decisione

L'appello è stato accolto. Il Tribunale ha ritenuto che l'art. 7-ter D.P.R. 633/1972 disciplina soltanto le regole di territorialità delle prestazioni di servizi e non introduce una presunzione legale di commercialità per le persone giuridiche. Prima di applicare la regola di territorialità va accertata la natura del rapporto (B2B o B2C) sulla base delle norme che regolano il rapporto contrattuale e dei fatti probatori. Gli indici prodotti dall'Ufficio (pubblicità web, variazioni di immatricolazione, offerte di charter) non sono stati ritenuti probanti, anche per mancanza di riferimento temporale e perché il noleggio occasionale non costituisce automaticamente attività commerciale (art. 49-bis c. nav.). Pertanto l'avviso d'accertamento è stato annullato e le spese di giudizio compensate.

Norme richiamate

• art. 7-ter, D.P.R. 633/1972

  le prestazioni di servizio hanno rilevanza sul territorio nazionale solo se rese a soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato, oppure a favore di committente che sia stabilito all'estero ma non possa essere qualificato "soggetto passivo"

  La norma determina il criterio di territorialità per le prestazioni di servizi (distinguendo B2B da B2C) ma non introduce una presunzione di commercialità per le società; va applicata solo dopo aver qualificato il rapporto come B2B o B2C.

• art. 9, comma 1, punto 9), D.P.R. 633/1972

  prestazioni rese tra i trattamenti che costituiscono servizi internazionali o connessi agli scambi internazionali non imponibili "se eseguiti su beni di provenienza estera non ancora definitivamente importati, ..., destinati ad essere esportati da o per conto del prestatore del servizio o del committente non residente nel territorio dello Stato"

  La non imponibilità richiede il verificarsi di condizioni specifiche (beni di provenienza estera non definitivamente importati e destinati all'esportazione per conto del prestatore o del committente non residente); tali condizioni devono essere provate per legittimare fatturazione non imponibile e l'uso del plafond.

• d.lgs. 11 febbraio 2010, n. 18 (recepimento direttiva 2008/8/CE)

  Ha modificato le regole di territorialità per le prestazioni di servizi introducendo la regola generale B2B (luogo del committente) mentre per B2C resta il luogo del prestatore; rileva per la corretta interpretazione dell'art. 7-ter.

• Circolare n. 37/2011 (Agenzia delle Entrate)

  "In via di presunzione, l'articolo 7-ter del d.P.R. n. 633 stabilisce che, nel caso in cui il committente sia un soggetto diverso da una persona fisica, cioè una società ... la soggettività passiva - ai fini del requisito della territorialità della prestazione di servizi - sussiste sempre: si presume, pertanto, che le prestazioni di servizi siano acquisite da tali soggetti, diversi dalle persone fisiche, nella veste di soggetto passivo"

  Si tratta di indirizzo amministrativo che presume la soggettività passiva per i soggetti societari; il giudice ha ritenuto che tale presunzione non sostituisce l'accertamento sostanziale richiesto dalla legge e non può invertire l'onere della prova.

• art. 49-bis codice della navigazione

  "il noleggio occasionale non costituisce esercizio di attività commerciali"

  Il noleggio occasionale di un'imbarcazione non determina automaticamente l'esercizio di attività commerciale; pertanto la pubblicizzazione occasionale non prova di per sé la commercialità della committente.

Massime di principio

• L'art. 7-ter D.P.R. 633/1972 regola la territorialità delle prestazioni di servizi (criterio diverso per B2B e B2C) e non crea una presunzione legale che le società siano sempre soggetti passivi ai fini IVA.
• Prima di applicare la regola di territorialità occorre qualificare il rapporto giuridico (B2B o B2C) sulla base delle norme contrattuali e dei fatti; la territorialità è conseguenza della qualificazione, non il criterio che la determina a priori.
• Le circolari amministrative non possono sostituirsi alla norma: una presunzione amministrativa di soggettività passiva per le società non elimina l'onere probatorio dell'Amministrazione fiscale.
• La prova della natura commerciale del committente richiede elementi sostanziali, riferiti al periodo d'imposta contestato (contratti, fatturato, attività continuativa, registrazioni IVA, prove di noleggio abituale), non semplici estratti web o annunci senza riferimento temporale.
• Il noleggio occasionale o la mera pubblicizzazione non sono automaticamente indice di esercizio di attività commerciale; va valutata la continuità, l'organizzazione e la riconducibilità dei redditi all'attività commerciale.
• Se il committente è effettivamente soggetto passivo (B2B), il luogo di prestazione è il domicilio del committente e possono applicarsi regole di non imponibilità; se è consumatore (B2C), la prestazione ha luogo dove il prestatore è stabilito e l'IVA italiana si applica. L'Amministrazione che contesta la non imponibilità deve fornire prova adeguata per recuperare l'IVA e le sanzioni.