Cassazione Civile, Ordinanza n. 00791/2024 del 09/01/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di pagamento emesso per accise sull'energia elettrica relative alle annualità 2009-2013, con cui l'Amministrazione ha negato l'esenzione prevista per l'energia prodotta da impianti a fonti rinnovabili e destinata ai soci di una cooperativa, ritenendo che i soci fossero soggetti distinti e quindi non autoconsumatori. La società aveva già impugnato un primo avviso relativo al solo 2009, poi annullato in autotutela per difetto di motivazione e seguito da rimborso, e ha contestato anche il secondo avviso, deducendo prescrizione del recupero dell'imposta e, nel merito, la spettanza dell'esenzione. Nel ricorso per cassazione ha articolato sei motivi: 1) violazione delle norme sulla prescrizione del credito d'accisa, sostenendo che il termine quinquennale fosse decorso e che l'annullamento in autotutela del primo atto avesse travolto gli effetti interruttivi; 2) violazione dello Statuto del contribuente, per non avere l'Ufficio notificato un nuovo processo verbale di constatazione; 3) violazione della disciplina dell'esenzione per autoproduzione e della normativa sul mercato elettrico, con invocazione anche dell'interpretazione autentica della legge di stabilità 2016; 4) violazione delle norme di attuazione del Protocollo di Kyoto; 5) violazione degli artt. 3 e 41 Cost. per asserita discriminazione delle cooperative; 6) violazione dello Statuto del contribuente in tema di tutela dell'affidamento, per l'imposizione di interessi legali nonostante il precedente orientamento amministrativo favorevole. La Corte ha respinto il ricorso ritenendo tempestivo il recupero, valido il pvc e non travolto l'atto annullato in autotutela, e soprattutto confermando che l'esenzione spetta solo per l'energia autoprodotta e autoconsumata dalla cooperativa, non anche per quella ceduta ai soci; ha inoltre escluso la retroattività e la natura interpretativa della norma del 2015, nonché la rilevanza delle censure costituzionali, ambientali e di affidamento.

La decisione

La Corte ha rigettato integralmente il ricorso. Ha ritenuto infondate le doglianze sulla prescrizione perché il termine quinquennale decorreva dal consumo e, nel caso concreto, era stato validamente interrotto sia dal processo verbale di constatazione sia dal primo avviso di pagamento notificato entro il termine; ha inoltre escluso che l'annullamento in autotutela del primo avviso eliminasse gli effetti interruttivi o imponesse la riemissione del pvc. Nel merito ha affermato che, in tema di accise sull'energia elettrica, la cooperativa autoproduttrice beneficia dell'esenzione solo per l'energia prodotta e consumata in proprio, mentre per l'energia ceduta ai soci opera l'obbligo di imposta, poiché i soci sono soggetti distinti e non autoproduttori. Ha ritenuto non applicabile retroattivamente l'art. 1, comma 911, della l. n. 208/2015 e ha negato che la norma avesse natura interpretativa. Ha escluso la violazione del Protocollo di Kyoto, degli artt. 3 e 41 Cost. e delle regole sul legittimo affidamento, osservando che eventuali indicazioni errate dell'Amministrazione non esonerano dal tributo principale ma, al più, da sanzioni e interessi moratori. La società è stata condannata alle spese.

Norme richiamate

• art. 15, comma 1, d.lgs. 26 ottobre 1995, n. 504

  Il credito dell'Amministrazione finanziaria per l'accisa si prescrive in cinque anni

  Si applica al credito per accise, ma nel caso concreto la prescrizione non era maturata perché interrotta entro il termine e comunque non si trattava di un'ipotesi di comportamento omissivo ai sensi della norma invocata.

• art. 57, comma 3, d.lgs. 26 ottobre 1995, n. 504

  Il termine di prescrizione per il recupero dell'imposta è di cinque anni dalla data in cui è avvenuto il consumo

  La Corte chiarisce che la decorrenza dal momento della scoperta del fatto illecito riguarda solo i comportamenti omissivi; fuori da tale ipotesi il termine decorre dal consumo.

• art. 52, comma 3, lett. b), d.lgs. 26 ottobre 1995, n. 504

  Non è sottoposta ad imposta l'energia elettrica prodotta da impianti azionati da fonti rinnovabili ... consumata dalle imprese di autoproduzione in locali e luoghi diversi dalle abitazioni

  L'esenzione è di stretta interpretazione e spetta solo per l'energia autoprodotta e autoconsumata dal soggetto autoproduttore, non per quella ceduta a soci o terzi.

• art. 2, comma 2, d.lgs. 16 marzo 1999, n. 79

  Autoproduttore è la persona fisica o giuridica che produce energia elettrica e la utilizza in misura non inferiore al 70% annuo per uso proprio ... nonché per uso dei soci delle società cooperative

  La definizione vale solo ai fini del decreto Bersani e non può essere trasposta a individuare i soggetti esenti dalle accise nel diverso ambito del T.U. accise.

• art. 2, comma 1, d.lgs. 16 marzo 1999, n. 79

  le definizioni ... valgono ai soli fini del decreto

  Limita espressamente l'ambito applicativo delle definizioni del decreto al solo mercato elettrico, escludendone l'uso interpretativo nel diritto tributario.

• art. 1, comma 911, l. 28 dicembre 2015, n. 208

  il d.lgs. n. 504 del 1995, art. 52, comma 3, lett. b), si applica anche all'energia elettrica ... consumata dai soci delle società cooperative

  La norma è innovativa e non interpretativa; opera solo dal 1 gennaio 2016, in assenza di espressa retroattività.

• art. 1, comma 999, l. 28 dicembre 2015, n. 208

  La presente legge, salvo quanto diversamente previsto, entra in vigore il 1 gennaio 2016

  Conferma la decorrenza non retroattiva della disciplina introdotta dal comma 911.

• art. 10, comma 2, l. 27 luglio 2000, n. 212

  non sono irrogate sanzioni né richiesti interessi moratori al contribuente, qualora egli si sia conformato a indicazioni contenute in atti dell'amministrazione finanziaria

  La tutela dell'affidamento non estingue l'obbligazione principale, ma esonera solo da sanzioni e interessi moratori, non dagli interessi legali sul tributo.

• art. 10, comma 3, l. 13 maggio 1999, n. 133

  La norma, richiamata per l'attuazione degli impegni di Kyoto, non consente di estendere l'esenzione oltre il caso dell'autoconsumo da parte dell'impresa di autoproduzione.

• art. 3 Cost.

  Esclusa la violazione del principio di eguaglianza perché l'eterogeneità tra impresa autoproduttrice e soci cessionari giustifica il diverso trattamento fiscale.

• art. 41 Cost.

  La limitazione dell'esenzione all'autoconsumo rientra nelle scelte del legislatore e non integra lesione della libertà di iniziativa economica.

• art. 10, comma 6, l. 13 maggio 1999, n. 133

  Richiama l'energia rinnovabile consumata dalle imprese di autoproduzione, confermando che il presupposto dell'agevolazione è l'autoconsumo.

• art. 112 cod. proc. civ.

  Le censure di ultrapetizione/non corrispondenza tra chiesto e pronunciato non sono state accolte.

• art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.

  È il parametro formale dei motivi di violazione di legge prospettati dalla ricorrente.

• art. 380 bis.1 cod. proc. civ.

  Richiamato solo per la trattazione in camera di consiglio.

Massime di principio

• In materia di accise sull'energia elettrica, l'esenzione per energia prodotta da fonti rinnovabili spetta solo se l'energia è consumata direttamente dal soggetto autoproduttore; se l'energia viene ceduta a soci o a terzi, l'agevolazione non opera.
• Le norme agevolative fiscali sono di stretta interpretazione e non possono essere ampliate in via analogica o estensiva oltre i casi espressamente previsti dal legislatore.
• La definizione di autoproduttore contenuta in una legge di settore diversa da quella tributaria non è automaticamente trasponibile al regime delle accise quando la norma dichiara espressamente che le definizioni valgono solo ai fini del decreto di riferimento.
• La sopravvenuta previsione normativa che estende un'agevolazione a soggetti prima esclusi ha natura innovativa, salvo chiara volontà legislativa di interpretazione autentica o retroattività; in mancanza, si applica solo per il futuro.
• La tutela dell'affidamento del contribuente fondato su indicazioni amministrative errate non elimina il tributo principale, ma può incidere solo su sanzioni e interessi moratori, non sugli interessi legali dovuti sull'imposta.
• Nel regime della prescrizione del credito d'imposta, la decorrenza e gli effetti interruttivi vanno valutati secondo la specifica struttura della pretesa; l'annullamento in autotutela di un atto impositivo per vizi formali non travolge necessariamente gli atti istruttori precedenti né gli effetti interruttivi già prodotti.

Come è indicizzato