Cassazione Civile, Sentenza n. 10504/2024 del 18/04/2024

Esito

La controversia

Impugnazione di avvisi di liquidazione per omesso versamento dell'imposta di registro e applicazione di sanzioni per la tardiva registrazione (oltre 30 giorni) di un contratto di locazione non abitativa pluriennale. La controversia verteva sulla determinazione della base imponibile cui parametrizzare la sanzione: l'Agenzia sosteneva che la base dovesse essere l'ammontare del corrispettivo pattuito per l'intera durata del contratto (art. 43 d.P.R. 131/1986), mentre le società ricorrenti avevano calcolato la sanzione (e il ravvedimento) sul canone relativo alla prima annualità ritenendo applicabile la possibilità di pagamento frazionato (art. 17 d.P.R. 131/1986 e ravvedimento ex art. 13 d.lgs. 472/1997). La CTP aveva accolto il ricorso delle società e la CTR aveva confermato che, in caso di tardiva registrazione, la base imponibile va parametrata per ciascun anno d'imposta e la sanzione va commisurata anno per anno (in concreto alla prima annualità). L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione sostenendo violazione e falsa applicazione delle norme citate.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha ritenuto infondata la censura dell'Agenzia e conforme la sentenza impugnata alla costante giurisprudenza della Corte (anche richiamando l'ordinanza della Corte Costituzionale n. 461/2006) secondo cui, nonostante l'opzione per il pagamento in unica soluzione dell'imposta, il tributo mantiene carattere annuale: pertanto, in caso di tardiva registrazione di un contratto di locazione pluriennale non abitativa, l'importo della sanzione deve essere parametrato all'imposta dovuta per la prima annualità di contratto. La Corte ha condannato l'Agenzia al pagamento delle spese del giudizio e ha precisato che l'Agenzia non è tenuta al pagamento del raddoppio del contributo unificato per l'esenzione prevista per le amministrazioni dello Stato.

Norme richiamate

• d.P.R. n. 131/1986, art. 43 comma 1 lettera h

  la base imponibile ... dall'ammontare dei corrispettivi in denaro pattuiti per l'intera durata del contratto

  Definisce la base imponibile come l'ammontare dei corrispettivi per l'intera durata, ma va letta insieme alle norme e alla giurisprudenza che ne precisano l'applicazione nei contratti locativi pluriennali, senza trasformare il carattere annuale del tributo ai fini sanzionatori.

• d.P.R. n. 131/1986, art. 17 comma 3

  Consente l'opzione per il pagamento del tributo in unica soluzione per l'intera durata del contratto; tuttavia, secondo la Corte costituzionale e la giurisprudenza della Cassazione, questa opzione non elimina il carattere annuale dell'imposta e non giustifica l'applicazione della sanzione sul corrispettivo complessivo.

• d.P.R. n. 131/1986, art. 69

  Disciplina le sanzioni per l'omessa o tardiva registrazione: la Corte ha ritenuto che, nella specifica ipotesi di locazione pluriennale non abitativa, la misura della sanzione debba essere parametrata all'imposta relativa alla prima annualità.

• d.lgs. n. 472/1997, art. 13

  Regola il ravvedimento operoso; nel caso in esame il ravvedimento è ammesso ma la sua determinazione economica deve seguire la stessa logica di calcolo della sanzione, ossia parametrata all'imposta della prima annualità quando si tratta di locazioni pluriennali non abitative.

• d.P.R. n. 115/2002, art. 13 comma 1-quater

  Prevede l'esenzione per le amministrazioni dello Stato da taluni oneri (qui richiamata in relazione al raddoppio del contributo unificato): la Corte ha confermato l'esenzione dell'Agenzia dalle maggiorazioni del contributo unificato.

• Corte Costituzionale, ordinanza n. 461/2006

  Ha chiarito che l'opzione per il pagamento in unica soluzione non altera il carattere annuale del tributo per le locazioni, argomentazione richiamata dalla Cassazione per giustificare la commisurazione della sanzione all'imposta annuale.

• Giurisprudenza della Corte di Cassazione (es. Cass. n. 28403/2021; n. 3008/2022; n. 717/2022; n. 2606/2024)

  Costante prassi della Corte che stabilisce la regola secondo cui, per tardiva registrazione di locazioni pluriennali non abitative, la sanzione si calcola sull'imposta relativa alla prima annualità.

Massime di principio

• Per le locazioni pluriennali di immobili ad uso non abitativo la sanzione per tardiva registrazione va parametrata all'imposta dovuta per la prima annualità, non all'intero corrispettivo pluriennale.
• L'opzione prevista dall'art. 17 d.P.R. 131/1986 per il pagamento in unica soluzione riguarda la modalità di versamento del tributo e gli incentivi collegati, ma non modifica il carattere annuale dell'imposta ai fini sanzionatori.
• Il ravvedimento operoso (art. 13 d.lgs. 472/1997) è ammesso per la tardiva registrazione, ma l'importo del ravvedimento deve essere calcolato sulla stessa base imponibile applicabile alla sanzione (qui: prima annualità).
• Le amministrazioni dello Stato possono essere esenti da alcune maggiorazioni del contributo unificato; verificare le norme di esenzione prima dell'addebito di raddoppi.
• In controversie analoghe, la giurisprudenza di legittimità è consolidata in favore della parametrizzazione annuale della sanzione; le argomentazioni dell'Ufficio basate esclusivamente sulla lettura dell'art. 43 senza il coordinamento delle altre norme e della giurisprudenza costituzionale sono difficilmente vincenti.
• In fase prospettica, chi riceve un avviso per tardiva registrazione di una locazione pluriennale dovrebbe verificare se la sanzione è stata calcolata sulla prima annualità e valutare il ravvedimento operoso calibrato su tale base.