Cassazione Civile, Sentenza n. 22421/2023 del 25/07/2023

Esito

La controversia

L'Agenzia ha emesso un avviso di accertamento per il 2007 contestando la deducibilità di costi e l'indebita detrazione IVA su acquisti di telefoni cellulari ritenuti inesistenti nell'ambito di una frode carosello che coinvolgeva più società (fra cui Tecnotel Italia S.p.A. e società 'romane' cartiere). Evercom ha impugnato l'atto; la CTP aveva parzialmente accolto il ricorso; la CTR ha riunito gli appelli e l'ha rigettato ritenendo sussistente la frode carosello, la consapevolezza della ricorrente e vari elementi indiziari (antieconomicità dei prezzi, passaggi anomali di merce, soggetti a monte privi di struttura e documentazione). In Cassazione Evercom ha dedotto plurime censure (vizi di motivazione, errata qualificazione delle operazioni come soggettivamente/oggettivamente inesistenti, violazione dell'onere della prova, deducibilità dei costi per operazioni soggettivamente inesistenti, violazione del termine di permanenza degli operatori, ecc.). L'Agenzia ha proposto ricorso incidentale chiedendo la conferma della decisione di merito su altri punti.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato la maggior parte dei motivi del ricorso principale ritenendoli infondati o inammissibili, ma ha accolto i motivi 14., 15. e 16. (relativi all'omesso esame/omessa motivazione in ordine alla deducibilità dei costi afferenti ad operazioni soggettivamente inesistenti) ritenendoli fondati. Ne conseguono la cassazione parziale della sentenza della Commissione tributaria regionale e il rinvio alla Corte di merito della Lombardia per nuovo esame anche sulle spese. Il ricorso incidentale dell'Agenzia è stato respinto (primo e secondo motivo infondati; terzo inammissibile). La Cassazione ha inoltre confermato principi generali espressi in motivazione: la rilevanza e la valutazione degli elementi di prova presuntiva nella ricostruzione di una frode carosello, l'irrilevanza di documentazione formale e contabile quale prova esclusiva di estraneità alla frode, e la non perentorietà del termine di permanenza degli operatori per la validità della verifica.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600/1973, artt. 39 e 42

  Le norme sul contenzioso e sugli oneri probatori relativi a imposte dirette sono state invocate in relazione alla facoltà dell'Amministrazione e al regime probatorio: la sentenza valorizza le prove presuntive ai sensi delle regole ordinarie e ribadisce l'onere della prova a carico del contribuente in taluni aspetti (art. 2697 evoca il principio).

• D.P.R. n. 633/1972, art. 19

  Norma sull'IVA relativa alla detrazione: la Corte ha confermato che la partecipazione a una frode carosello legittima la disconoscibilità della detrazione IVA, indipendentemente dal vantaggio conseguito dalla rivendita.

• D.Lgs. n. 74/2000, art. 1, comma 1, lett. a)

  Riferimento alla normativa penale/antifrode: la norma viene richiamata per definire la fattispecie della frode e per giustificare la valutazione della consapevolezza dell'operatore nella catena di cessioni.

• Legge n. 212/2000, art. 12, comma 5

  Il termine di permanenza degli operatori di verifica presso il contribuente è considerato meramente ordinatorio: la sua violazione non comporta nullità automatica degli atti di verifica né decadenza del potere accertativo.

• Codice civile, art. 2697

  Principio sull'onere della prova: la Corte ne richiama l'applicazione per precisare chi deve provare determinate circostanze (ad es. il contribuente l'estraneità alla frode o la correlazione fittizia dei ricavi).

• D.L. n. 16/2012 (conv. L. n. 44/2012), art. 8, comma 1 e 2

  La disciplina sulla non deducibilità dei costi in caso di operazioni oggettivamente inesistenti è stata interpretata: art. 8, c.1 esclude la deducibilità per operazioni oggettivamente inesistenti; per operazioni soggettivamente inesistenti la deducibilità può essere riconosciuta se provata la reale esistenza dell'operazione e la non fittizietà dei ricavi correlati.

• TUIR, art. 109

  Norma generale sulla determinazione del reddito d'impresa: richiamata in relazione alla correlazione fra costi e ricavi e all'effetto delle operazioni inesistenti sulla formazione del reddito imponibile.

• Codice di procedura civile, art. 112 e art. 360

  Art. 112 invocato per vizio di motivazione/omesso esame: la Corte ha rilevato specifiche omissioni sulla verifica della deducibilità dei costi; art. 360 indicante i motivi di cassazione è stato la base formale delle censure esaminate.

Massime di principio

• Distinguere tra operazioni oggettivamente inesistenti (la cessione non è mai avvenuta) e soggettivamente inesistenti (la cessione è avvenuta ma la fattura indica un diverso soggetto): la deducibilità dei costi è esclusa per le prime (art. 8, DL 16/2012) ma può essere riconosciuta per le seconde se provata l'effettiva prestazione/cessione e l'assenza di correlati ricavi fittizi.
• La qualificazione di una frode carosello si fonda su un giudizio globale di tutti gli indizi (gravità, precisione e concordanza): elementi come antieconomicità dei prezzi, passaggi anomali di merce, presenza di società prive di struttura o documentazione sono indizi rilevanti.
• Documenti formali (fatture, evidenze contabili, estratti bancari, documenti doganali) da soli non sono necessariamente idonei a escludere la partecipazione ad una frode carosello, perché possono essere facilmente contraffatti; occorre valutazione complessiva degli indizi.
• L'onere di provare l'estraneità alla frode o la reale utilizzazione dei beni grava sul contribuente quando l'amministrazione ha fornito elementi indiziari significativi; la prova contraria deve essere concreta e pertinente, non limitarsi a mera documentazione formale.
• Il mancato rispetto del termine di permanenza degli operatori di verifica non comporta, di per sé, l'invalidità dell'accertamento: il termine è ordinatorio e non perentorio.
• Se il giudice di merito accerta la sussistenza di una frode carosello, può valorizzare la natura cartolare di soggetti a monte (società 'cartiere') come fattore decisivo per escludere la regolarità delle operazioni e la legittimità delle detrazioni/deduzioni.
• Nel processo tributario la motivazione deve rendere percepibile il percorso logico-giuridico e le prove valutate (art. 112 c.p.c. richiamato): omessi esami su questioni decisive (es. deducibilità dei costi per operazioni soggettivamente inesistenti) sono motivo di cassazione.
• Nelle contestazioni di frode carosello, la valutazione delle fatture emesse da soggetti non indicati nell'atto impositivo richiede attenzione: se non è stato dimostrato il loro coinvolgimento nella frode, tali fatture possono non essere oggetto di recupero a tassazione.