Risposta n. 165 del 28/12/2018

Indennità di esproprio all’affittuario e non imponibilità della plusvalenza

L’interpello riguarda il trattamento fiscale dell’indennità riconosciuta a una società agricola che conduceva in affitto un terreno poi espropriato dal Comune per la realizzazione di un’opera pubblica, in particolare l’ampliamento di un lido comunale. La questione posta all’Agenzia delle Entrate attiene alla possibile emersione di una plusvalenza imponibile ai sensi dell’art. 35, comma 1, del DPR 327/2001 e alla conseguente applicazione della ritenuta del 20% prevista dal comma 2.

Fattispecie rappresentata

La società istante aveva stipulato un contratto di affitto di fondo rustico avente a oggetto, tra l’altro, il terreno identificato tavolarmente con una specifica particella. In vista dell’esproprio, il Comune aveva fatto scorporare una porzione della particella originaria, formandone una nuova particella, poi espropriata.

L’area, secondo la stima richiamata nell’istanza, ricadeva in zona urbanistica classificata come "attrezzature collettive – impianti sportivi". La società, in quanto affittuaria e conduttrice agricola del fondo, avrebbe ricevuto dal Comune una somma a titolo di indennità spettante agli affittuari, pari a una quota dell’importo complessivo indicato nel decreto di esproprio.

Quesito del contribuente

Il contribuente chiede se l’indennità percepita debba:

• essere tassata come plusvalenza nell’anno di percezione, ai sensi dell’art. 35, comma 1, del DPR 327/2001;
• oppure considerarsi non soggetta a imposta, con la conseguenza che il Comune non dovrebbe operare la ritenuta del 20% di cui al comma 2 dello stesso articolo.

Soluzione interpretativa proposta dall’istante

La società ritiene che la somma percepita non sia imponibile ai fini delle imposte dirette. La tesi si fonda sull’idea che l’art. 35 del DPR 327/2001 assoggetti a tassazione solo le indennità relative a terreni ubicati nelle zone territoriali omogenee A, B, C e D di cui all’art. 2 del DM 2 aprile 1968, n. 1444.

Secondo l’istante:

• le zone A, B, C e D comprendono, rispettivamente, centro storico, zone edificate, aree di espansione e insediamenti industriali;
• le zone E ed F, invece, sarebbero escluse dal presupposto impositivo;
• il terreno in questione, essendo qualificato come area per "attrezzature collettive – impianti sportivi", dovrebbe essere ricondotto alla zona F;
• pertanto, mancherebbe il presupposto per applicare l’art. 35 e la relativa ritenuta.

Normativa e prassi richiamate dall’Agenzia

L’Agenzia richiama l’art. 35, comma 1, del DPR 327/2001, che qualifica come redditi diversi, ai sensi dell’art. 67, comma 1, lettera b), del TUIR, le somme corrisposte a chi non esercita impresa commerciale a titolo di:

• indennità di esproprio;
• corrispettivo di cessione volontaria;
• risarcimento del danno per acquisizione coattiva.

La norma si applica ai terreni sui quali sia stata realizzata un’opera pubblica, un intervento di edilizia residenziale pubblica o una infrastruttura urbana all’interno delle zone omogenee di tipo A, B, C e D, come definite dagli strumenti urbanistici.

Il comma 2 prevede che il soggetto erogante applichi una ritenuta del 20% a titolo di imposta, salva la possibilità per il contribuente di optare per la tassazione ordinaria in dichiarazione, computando la ritenuta come acconto.

L’Agenzia richiama inoltre l’art. 2 del DM 1444/1968, che definisce le sei zone territoriali omogenee A, B, C, D, E e F, e chiarisce che, secondo la circolare n. 194/E del 1998, per l’imponibilità occorre verificare se il terreno ricada in una delle zone A, B, C o D, senza rilevare la sua edificabilità o la destinazione agricola in senso sostanziale.

Viene anche richiamato il criterio temporale già affermato nella prassi: ai fini della classificazione urbanistica, rileva l’inizio della procedura espropriativa e non la data di emissione del decreto di esproprio.

Soluzione interpretativa dell’Agenzia

Pur dando atto delle argomentazioni sulla classificazione urbanistica dell’area, l’Agenzia ritiene che nel caso concreto la questione non debba essere risolta in base alla zona omogenea del terreno.

Il punto decisivo è che l’istante non agisce come proprietaria espropriata, ma come affittuaria/fittavola del terreno e percepisce una somma qualificata come indennità spettante agli affittuari. Su questo profilo, l’Agenzia richiama la circolare n. 194/E del 1998, nella parte in cui escludeva la formazione di plusvalenza per le indennità aggiuntive corrisposte a coloni, mezzadri, fittavoli e altri coltivatori diretti, poiché tali somme non rappresentano il corrispettivo del trasferimento della proprietà al soggetto espropriante, ma compensano la perdita delle possibilità di lavoro agricolo.

L’Agenzia precisa che il riferimento normativo originario della prassi era l’art. 17, comma 2, della legge 865/1971, oggi abrogato, ma sostituito sostanzialmente dall’art. 42 del TUEPU, che riconosce un’indennità aggiuntiva al fittavolo, mezzadro o compartecipante costretto ad abbandonare l’area direttamente coltivata da almeno un anno prima della dichiarazione di pubblica utilità.

Secondo l’Agenzia, i chiarimenti della circolare del 1998 restano quindi applicabili anche alla disciplina vigente.

Parere finale dell’Agenzia delle Entrate

Sulla base di tali considerazioni, l’Agenzia conclude che la società istante, in qualità di fittavola/affittuaria del terreno espropriato, non è tenuta ad assoggettare a imposta la somma che riceverà a titolo di indennità ai sensi dell’articolo richiamato nell’istanza.

Ne consegue che:

• non si configura una plusvalenza tassabile ai sensi dell’art. 35, comma 1, del DPR 327/2001;
• il Comune non deve applicare la ritenuta del 20% prevista dal comma 2 dello stesso articolo.

Conclusioni operative

L’interpello chiarisce che, per le somme spettanti all’affittuario del fondo agricolo espropriato, il regime fiscale segue la logica dell’indennità aggiuntiva a tutela della perdita dell’attività agricola, e non quella della plusvalenza da esproprio propria del proprietario del bene. In questo caso, pertanto, l’indennità percepita dall’istante resta fuori dall’ambito applicativo dell’art. 35 del DPR 327/2001.