Sentenza del 16/11/2021 n. 34649 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento basato sulle risposte al questionario per gli anni 2007-2008 e sulla ricostruzione sintetica del reddito per il 2008. Il ricorrente deduceva, tra l'altro: illegittimità per mancato contraddittorio preventivo; mancata notifica del verbale di chiusura della verifica; prova contraria costituita da una provvista esente (successione 2005 pari a Euro 398.000) idonea a spiegare gli incrementi patrimoniali e le spese di gestione; errata applicazione del "vecchio redditometro" anziché dei nuovi indici (D.M. 24/12/2012) e contestazione della frazionabilità in quote 1/5 di spese/investimenti effettuati dal 2009 in poi

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso. Ha confermato che per i redditi 2008 si applica la disciplina del "vecchio redditometro" (pertanto nessun obbligo di contraddittorio preventivo sancito dal D.L. 78/2010), ha dichiarato inammissibili per difetto di specificazione alcuni motivi (anche per effetto della "doppia conforme") e ha respinto i rilievi che chiedevano la rivalutazione della prova (provvista esente), inammissibili in sede di legittimità. Condanna del ricorrente alle spese di giudizio.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38

  La norma disciplina l'accertamento sintetico (redditometro). La Corte interpreta che, nella nuova formulazione introdotta dal D.L. 78/2010 con la previsione del contraddittorio preventivo, la disposizione transitoria limita l'applicazione della novità ai periodi d'imposta per i quali il termine di dichiarazione non era ancora scaduto alla data di entrata in vigore del decreto (effetto a partire dal periodo d'imposta 2009). Per il 2008 continua quindi ad applicarsi la disciplina antecedente ('vecchio redditometro').

• D.L. n. 78 del 2010, art. 22

  Ha introdotto l'obbligo del contraddittorio preventivo per gli accertamenti sintetici, ma la disposizione transitoria ne limita l'efficacia ai periodi d'imposta successivi a quello per cui il termine di dichiarazione non era ancora scaduto alla data di entrata in vigore; la Corte ne ricava che per il 2008 l'obbligo non operava.

• L. n. 122 del 2010

  conversione del D.L. n. 78/2010

  Norma di conversione che consolida le modifiche introdotte dal D.L. 78/2010; rilevante per la conferma della portata transitoria dell'obbligo del contraddittorio.

• L. n. 212 del 2000 (Statuto dei diritti del contribuente)

  Prevede garanzie procedimentali legate al verbale di constatazione/chiusura delle operazioni di verifica. La Corte precisa che tale tutela trova applicazione principalmente per i verbali redatti a seguito di verifiche svolte nei locali dell'attività (ispezioni), mentre non opera per gli accertamenti cosiddetti "a tavolino" derivanti da questionari, salvo specifiche eccezioni (es. tributi armonizzati come l'IVA) e salvo che il contribuente specifichi in concreto le contestazioni che avrebbe svolto nel contraddittorio.

• D.M. 24 dicembre 2012

  decreto contenente i nuovi indici presuntivi ("nuovo redditometro")

  Introduce nuovi coefficienti/indici per l'accertamento sintetico più favorevoli; la Corte rileva che tali criteri sono applicabili ai periodi d'imposta successivi alla loro efficacia (dal 2009 in poi per la disciplina connessa), non retroattivamente al 2008.

• Codice Civile

  Principio sull'onere della prova: il contribuente che deduce la prova contraria (es. provvista esente) deve fornire elementi idonei. Tuttavia la valutazione della prova è di merito e non rientra nella sindacabilità di legittimità se non per i vizi di motivazione/formali.

• Codice di Procedura Civile

  art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 5; art. 348-ter c.p.c., comma 5

  Art. 360 impone i vincoli di ammissibilità dei motivi di cassazione (n.3 vizio di diritto, n.5 omesso esame). In presenza della 'doppia conforme' (art. 348-ter, comma 5) il ricorrente che invoca il vizio per omesso esame deve indicare le differenze fattuali tra le decisioni dei due gradi di merito; l'omissione rende i motivi inammissibili.

• D.L. n. 83 del 2012, art. 54

  art. 54 (riformulazione applicativa della 'doppia conforme')

  Norma collegata che ha rilevanza per l'applicazione dell'istituto della 'doppia conforme' ai processi d'appello iniziati dopo la data indicata; influisce sull'ammissibilità dei motivi di cassazione basati su omesso esame.

• L. 7 gennaio 1929, n. 4

  Citata nella doglianza ma la Corte non ritiene che la mancata notifica del verbale di chiusura abbia inciso il diritto al contraddittorio nei termini invocati, posto il carattere dell'accertamento (derivante da questionario).

Massime di principio

• Per accertamenti sintetici relativi al 2008 la giurisprudenza applica la disciplina anteriore al D.L. 78/2010: l'obbligo del contraddittorio preventivo introdotto dal decreto opera, per effetto della norma transitoria, a partire dalle annualità per le quali il termine di dichiarazione non era ancora scaduto alla data di entrata in vigore (effetto pratico: dal 2009 in poi).
• Gli accertamenti 'a tavolino' basati su questionari non sono assoggettati alle stesse garanzie procedimentali (verbale di chiusura con termine dilatorio) previste per le verifiche svolte in locali aziendali; il mancato rispetto di detta procedura è rilevante solo in casi specifici (es. tributi armonizzati) e richiede che il contribuente indichi concretamente le questioni che avrebbe sollevato in contraddittorio.
• In Cassazione non è consentito riesaminare liberamente la prova di fatto: le doglianze che mirano a una rivalutazione del materiale probatorio sono inammissibili salvo vizio logico-formale o travisamento documentato. La valutazione della provvista o della tracciabilità delle spese è questione di merito da trattare nei gradi di merito.
• Se i giudici di primo e secondo grado sono conformi nella motivazione ('doppia conforme'), il ricorrente che deduca omesso esame ai sensi dell'art. 360(1)(5) deve specificare le ragioni di fatto differenti su cui si fondano le due decisioni; in mancanza il motivo è inammissibile.
• Le nuove regole/indici del redditometro (D.M. 24/12/2012) e le modifiche normative successive sono applicabili in relazione all'efficacia temporale prevista dalla legge; non operano retroattivamente per gli anni anteriori alla loro applicazione.
• Quando il contribuente pretende di provare la sussistenza di risorse esenti (es. eredità) a giustificazione degli incrementi patrimoniali, deve produrre elementi idonei in sede di merito; la loro valutazione compete al giudice di merito e non è sindacabile in cassazione salvo profili formali o di errata motivazione.