Cassazione Civile, Sentenza n. 10109/2020 del 28/05/2020

Esito

La controversia

La società, poi fallita, aveva chiesto il rimborso dell’eccedenza detraibile IVA relativa all’imposta assolta sull’acquisto di beni necessari alla realizzazione di opere su terreni di cui disponeva in forza di un contratto di comodato. La Commissione tributaria regionale della Puglia, sezione distaccata di Foggia, con sentenza depositata il 26 settembre 2012, aveva accolto l’appello dell’Ufficio e dichiarato insussistente il diritto al rimborso, ritenendo che le opere non fossero beni ammortizzabili perché non appartenenti in piena proprietà alla contribuente e non separabili dai beni di terzi; aveva inoltre affermato che il rimborso sarebbe stato dovuto solo dopo l’acquisto del possesso legale e materiale dell’immobile previsto dal comodato. La curatela ha proposto ricorso per cassazione con due motivi: (1) violazione e falsa applicazione degli artt. 115 e 116 c.p.c. e dell’art. 30 del d.P.R. n. 633/1972, contestando che il rimborso fosse escluso per la mancanza della piena proprietà; (2) insufficiente e contraddittoria motivazione per omessa ed erronea valutazione degli elementi probatori. L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso incidentale per violazione dell’art. 112 c.p.c., sostenendo che il giudice d’appello avesse oltrepassato la domanda riconoscendo il rimborso al verificarsi futuro dell’acquisto della proprietà, benché fosse stata devoluta soltanto la legittimità del diniego allora impugnato.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibile il primo motivo del ricorso principale per difetto di specificità: la sentenza impugnata non consentiva di stabilire con ragionevole certezza se l’IVA riguardasse l’acquisto di beni o la realizzazione di opere, e la ricorrente non aveva allegato gli elementi di fatto necessari a identificare l’oggetto delle operazioni, come richiesto dall’art. 366 c.p.c. La Corte ha precisato che, ai fini del rimborso previsto dall’art. 30, comma 3, lett. c), del d.P.R. n. 633/1972, occorrono l’acquisto o l’importazione e la natura ammortizzabile del bene; la nozione fiscale di cessione considera la disponibilità economica del bene, ossia l’acquisizione definitiva dei poteri di disposizione materiale e dei relativi rischi, mentre la sola strumentalità non basta a qualificare il bene come ammortizzabile. Il secondo motivo è stato dichiarato inammissibile perché, nella formulazione dell’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c. applicabile ratione temporis, non è più deducibile il mero difetto di sufficienza o la contraddittorietà della motivazione. È stato invece accolto il ricorso incidentale: la pronuncia sul rimborso al futuro acquisto della proprietà attribuiva un bene della vita non richiesto e violava l’art. 112 c.p.c. La sentenza è stata cassata limitatamente a tale statuizione; non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la Corte ha deciso nel merito rigettando il ricorso originario della contribuente. Le spese dell’intero giudizio sono state integralmente compensate, in ragione dell’assenza di un orientamento consolidato sulla questione controversa. È stato inoltre dato atto dei presupposti per l’ulteriore contributo unificato a carico della ricorrente principale, pari a quello dovuto per il ricorso principale.

Norme richiamate

• art. 30, comma 3, lett. c), d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Il riconoscimento del diritto al rimborso dell’eccedenza di i.v.a. detraibili richiede, pertanto, il previo accertamento della sussistenza di un atto di acquisto (o di importazione) e della natura di bene ammortizzabile dell’oggetto dell’operazione.

  Il rimborso dell’eccedenza detraibile previsto per l’acquisto o l’importazione di beni ammortizzabili presuppone che siano accertati sia l’atto di acquisto o importazione sia la natura ammortizzabile del bene.

• art. 2, comma 2, nn. 1 e 2, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Con riferimento al primo aspetto deve evidenziarsi che il concetto di “cessione di beni” imponibile utilizzato dalla disciplina fiscale non coincide con quello civilistico, atteso che vi sono casi in cui ricorre la cessione anche se non si è verificato il trasferimento di proprietà (si pensi alle vendite con riserva di proprietà, nonchè alle locazioni con clausola di trasferimento della proprietà vincolante per ambedue le parti: D.P.R. n. 633 del 1972, art. 2, comma 2, nn. 1 e 2) e casi in cui, pur sussistendo un trasferimento civilistico di proprietà, non vi è “cessione di beni” imponibile (si pensi all’elenco contenuto nel medesimo art. 2, comma 3).

  La nozione IVA di cessione di beni è autonoma rispetto al trasferimento civilistico della proprietà: la cessione imponibile può ricorrere anche senza trasferimento formale della proprietà, mentre un trasferimento civilistico può non costituire cessione imponibile.

• art. 14, parr. 1 e 3, Direttiva 2006/112/CE

  Una siffatta interpretazione del concetto è coerente con la disciplina unionale la quale, all’art. 14, par. 1, Direttiva 2006/112/CE, riconduce la cessione di beni fiscalmente rilevante al trasferimento non alla disponibilità giuridica del bene, ma “del potere di disporre di un bene come proprietario”, e, in ogni caso, alla consegna materiale di un bene in base ad un contratto che prevede la locazione di un bene per un dato periodo o la vendita a rate di un bene, accompagnate dalla clausola secondo la quale la proprietà è normalmente acquisita al più tardi all’atto del pagamento dell’ultima rata (par. 3);

  Ai fini IVA, la cessione rileva quando viene trasferito il potere di disporre del bene come proprietario; nei contratti indicati dal paragrafo 3 rileva anche la consegna materiale accompagnata dalla clausola di acquisizione della proprietà al più tardi con il pagamento dell’ultima rata.

• artt. 102 e 103 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Sono beni ammortizzabili quelli che, da un lato, sono provvisti del requisito della strumentalità, in quanto destinati ad essere utilizzati nell’attività dell’impresa e, perciò, inidonei alla produzione di un reddito autonomo rispetto a quello del complesso aziendale in cui siano inseriti, e, dall’altro, costituiscono immobilizzazioni materiali o immateriali, in relazione alla loro idoneità ad un uso durevole, che non si esaurisce nell’arco di un esercizio contabile, e al potere dell’imprenditore di disporne in quanto titolare del diritto di proprietà o di altro diritto reale di godimento.

  La qualificazione come bene ammortizzabile richiede congiuntamente la strumentalità all’attività d’impresa, la natura di immobilizzazione materiale o immateriale con utilità durevole e un titolo che consenta all’imprenditore di disporne, quale la proprietà o un diritto reale di godimento.

• art. 366 c.p.c.

  A tale lacuna non sopperisce il ricorrente, il quale omette di allegare gli elementi di fatto necessari per l’individuazione dell’oggetto delle operazioni, non ottemperando al disposto dell’art. 366 c.p.c. e, conseguentemente, non consentendo a questa Corte di potersi pronunciare sulla questione sottoposta al suo esame.

  Il ricorso per cassazione deve allegare gli elementi fattuali indispensabili a identificare la questione sottoposta alla Corte; la loro omissione determina l’inammissibilità del motivo per difetto di specificità.

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  Il motivo è inammissibile, trovando applicazione al caso in esame, ratione temporis, l’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, come risultante a seguito alla riformulazione disposta dal D.L. 22 giugno 2012, n. 83, art. 54, conv., con modif., dalla L. 7 agosto 2012, n. 134, non consente più la deducibilità, quale vizio di legittimità, del semplice difetto di sufficienza o contraddittorietà della motivazione (cfr. Cass., ord., 25 settembre 2018, n. 22598; Cass. 12 ottobre 2017, n. 23940).

  Nella formulazione applicabile ratione temporis, il vizio di cui all’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c. non consente di denunciare il mero difetto di sufficienza o la contraddittorietà della motivazione.

• art. 112 c.p.c.

  Non risulta che il contribuente abbia chiesto (anche) la condanna condizionata dell’Amministrazione finanziaria, per cui una siffatta pronuncia da parte del giúdice di appello non rispetta i limiti della domanda, riconoscendo un bene della vita diverso da quello richiesto.

  Il giudice viola il principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato se riconosce un bene della vita ulteriore o diverso da quello domandato, come una condanna condizionata non richiesta.

• art. 13, commi 1-bis e 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  Ai sensi del D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1-quater, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte della ricorrente principale, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis.

  Quando ricorrono i presupposti previsti, la parte soccombente sul ricorso principale è tenuta al versamento dell’ulteriore contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso.

Massime di principio

• Il rimborso dell’eccedenza IVA previsto per l’acquisto o l’importazione di beni ammortizzabili richiede la prova dell’effettiva operazione di acquisto o importazione e della natura ammortizzabile del bene; l’incertezza sull’oggetto dell’operazione, non colmata dalle allegazioni del ricorrente, impedisce l’accoglimento della domanda.
• Ai fini IVA, la cessione di beni non coincide necessariamente con il trasferimento civilistico della proprietà: è centrale il trasferimento del potere di disporre del bene come proprietario e, nei casi previsti dalla disciplina unionale, rilevano la consegna materiale e le condizioni contrattuali che conducono all’acquisizione della proprietà.
• La sola destinazione strumentale di un bene all’attività d’impresa non basta a renderlo ammortizzabile: occorrono anche la sua qualificazione come immobilizzazione durevole e un titolo che attribuisca all’imprenditore il potere di disporne.
• Il ricorso per cassazione deve indicare gli elementi di fatto necessari a individuare l’oggetto delle operazioni controverse; l’omissione di tali elementi rende inammissibile il motivo per difetto di specificità.
• La formulazione dell’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c. applicabile ratione temporis non ammette la denuncia del semplice difetto di sufficienza o della contraddittorietà della motivazione.
• In forza dell’art. 112 c.p.c., il giudice non può riconoscere un bene della vita diverso da quello richiesto; è quindi ultra petita la pronuncia che dispone una condanna condizionata non domandata.

Come è indicizzato