Cassazione Civile, Ordinanza n. 08314/2025 del 29/03/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento relativo all'anno d'imposta 2008 emesso nei confronti di una società operante nel settore delle apparecchiature da gioco, per omessa contabilizzazione di ricavi per euro 183.610,59, con riprese a fini IRES/IRPEF e IVA, oltre interessi e sanzioni. Contestualmente furono emessi avvisi anche nei confronti dei soci, per maggiori redditi di partecipazione proporzionali alle quote sociali. La CTP rigettò sia il ricorso della società sia quello dei soci; la CTR accolse parzialmente gli appelli, ritenendo illegittime alcune riprese e confermando altre. L'Agenzia delle entrate ricorse per cassazione con un unico motivo articolato in tre censure: 1) la CTR avrebbe erroneamente qualificato come induttiva, e quindi basata sulla percentuale del 53% degli aggi, una rettifica che l'Ufficio aveva invece operato analiticamente sulla base della differenza tra i compensi risultanti dai dati trasmessi dai concessionari e quelli indicati in contabilità; 2) la CTR avrebbe indebitamente riconosciuto la deducibilità di minusvalenze per dismissione di apparecchi da gioco, in realtà non provata e comunque introdotta per la prima volta in appello; 3) la CTR avrebbe illegittimamente ammesso la deducibilità di costi per lavori di manutenzione e ammodernamento della sede sociale, fondati su una dichiarazione sostitutiva di atto notorio non idonea a provare l'inerenza. La Corte ha ritenuto fondata solo la prima censura: ha osservato che l'Ufficio aveva effettuato una rettifica analitica, non induttiva, e che l'errore della CTR sulla percentuale del 53% non intaccava l'accertamento e il suo risultato. Ha invece dichiarato inammissibili o comunque infondate le altre due censure, per difetto di autosufficienza e perché miravano a una rivalutazione del merito, rilevando inoltre che le dichiarazioni di terzi in forma di dichiarazione sostitutiva di atto notorio sono ammissibili nel processo tributario come elementi indiziari liberamente valutabili. Il ricorso è stato quindi accolto solo in parte, con cassazione parziale della sentenza e rinvio alla CTR per nuovo esame e per le spese.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle entrate limitatamente alla prima parte del motivo, cassando parzialmente la sentenza impugnata e rinviando alla CTR della Sicilia, in diversa composizione, per nuovo esame e per la regolazione delle spese, anche del giudizio di legittimità. Le altre due censure sono state respinte perché inammissibili e/o infondate. La decisione di merito della CTR è quindi stata travolta solo nella parte relativa alla ripresa sugli aggi attivi, mentre è rimasta ferma, per il resto, la valutazione favorevole ai contribuenti su minusvalenze e costi di manutenzione.

Norme richiamate

• art. 39, primo comma, lett. d), DPR n. 600/1973

  Richiamato come base normativa della rettifica del reddito d'impresa; la Corte distingue tra accertamento analitico e accertamento induttivo, rilevando che nel caso concreto l'Ufficio aveva operato una rettifica analitica sulla differenza tra dati contabili e dati trasmessi dai concessionari.

• art. 29, comma 1, lett. d), DPR n. 600/1973

  Richiamato nel motivo di ricorso come norma violata, in connessione con la disciplina dell'accertamento; non viene svolta una specifica autonoma interpretazione nel dispositivo argomentativo, essendo assorbita dalla questione sulla natura analitica della ripresa.

• art. 57, comma 2, D.Lgs. n. 546/1992

  Richiamato per sostenere l'inammissibilità in appello di una questione nuova sulla prova delle minusvalenze; la Corte osserva che la censura dell'Ufficio è comunque carente di autosufficienza e non confronta la ratio della sentenza, richiamando anche la disciplina delle produzioni documentali in appello.

• art. 58 D.Lgs. n. 546/1992

  Richiamato dalla Corte in via argomentativa per evidenziare che, nel testo ratione temporis vigente, consentiva nuove produzioni documentali anche in appello.

• art. 6 CEDU

  Richiamato per affermare l'ammissibilità delle dichiarazioni extraprocessuali di terzi nel processo tributario nel rispetto del giusto processo e della parità delle armi.

• art. 47 Carta dei diritti fondamentali dell'Unione europea

  Richiamato quale parametro per la parità delle armi nel processo tributario e per l'utilizzabilità delle dichiarazioni di terzi come elementi indiziari.

• art. 111 Cost.

  Richiamato per fondare il principio del giusto processo e la possibilità per il contribuente di introdurre dichiarazioni rese da terzi in sede extraprocessuale.

Massime di principio

• Quando l'Ufficio fonda l'accertamento su una rettifica analitica basata sulla divergenza tra dati contabili e dati acquisiti da terzi, la mera contestazione della percentuale utilizzata come controllo di coerenza non incide, di per sé, sulla legittimità della ripresa se il risultato dell'operazione è comunque correttamente determinato.
• In cassazione la censura deve confrontarsi con la concreta ratio decidendi della sentenza impugnata: è inammissibile o comunque infondata la doglianza che attribuisce al giudice di merito una motivazione diversa da quella effettivamente resa o che mira a una nuova valutazione del fatto.
• La deducibilità di minusvalenze e costi richiede una censura specifica e autosufficiente; non è sufficiente affermare in modo generico l'inesistenza della prova o la novità della questione se il ricorso non riproduce gli atti rilevanti e non spiega perché la decisione di merito sarebbe erronea.
• Nel processo tributario le dichiarazioni extraprocessuali di terzi, comprese quelle rese in forma di dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà, sono ammissibili e hanno valore di elementi indiziari liberamente valutabili dal giudice, che deve apprezzarne attendibilità, coerenza interna e convergenza con gli altri elementi di causa.
• Il giudice tributario può fondare l'accertamento dell'effettività e dell'inerenza di costi anche su un complesso di indizi convergenti, valorizzando sia le dichiarazioni di terzi sia la natura oggettiva dei materiali o delle lavorazioni eseguite.

Come è indicizzato