Sentenza del 17/09/2020 n. 201 - Corte Costituzionale

Esito

La controversia

Era stata sollevata questione di legittimità costituzionale dell'art. 5, comma 1, del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), nella parte in cui dispone che i redditi delle società semplici, in nome collettivo e e in accomandita semplice siano "imputati a ciascun socio, indipendentemente dalla percezione". Si contestava che detta imputazione violasse gli artt. 3, 24, 53 e 113 Cost.: disparità di trattamento rispetto ad altri soggetti privi di reddito; lesione del diritto di difesa e del diritto alla prova (imposizione «solve et repete» e difficoltà di ottenere il rimborso); violazione del principio di capacità contributiva perché il socio non sarebbe "percettore" del reddito; esclusione di tutela giurisdizionale rispetto ai soci di società di capitali.

La decisione

La Corte costituzionale ha dichiarato non fondate le questioni. Ha confermato la legittimità dell'imputazione "per trasparenza": la tassazione avviene in capo al socio in base alla produzione dell'utile (criterio di competenza), indipendentemente dalla sua effettiva percezione. La Corte ha motivato che la nozione di "possesso" ai fini IRPEF va intesa in senso tributario/relazionale e non come mera disponibilità materiale; il socio ha una relazione giuridica con il reddito (poteri di controllo, diritto agli utili) che legittima l'imputazione. La scelta normativa è giustificata da esigenze di contrasto all'elusione e di coerenza con la tassazione dell'impresa per competenza. La Corte ha inoltre chiarito che non si tratta di una presunzione assoluta di distribuzione ma di una tipizzazione dell'ente tributario (società di persone come 'schermo' trasparente) e che il diritto di difesa resta salvaguardato (possibilità di impugnare nel merito l'accertamento del reddito societario; litisconsorzio necessario per assicurare il contraddittorio).

Norme richiamate

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR) art. 5, comma 1

  i redditi delle società semplici, in nome collettivo e in accomandita semplice residenti nel territorio dello Stato sono imputati a ciascun socio, indipendentemente dalla percezione, proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili

  Stabilisce il principio di trasparenza: la società di persone non è soggetto passivo autonomo ma centro di determinazione del reddito che viene imputato e tassato direttamente in capo ai soci per competenza, non per cassa.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR) art. 1

  Il termine 'possesso' quale presupposto IRPEF va interpretato in senso tributario, cioè come relazione di riferibilità del reddito al soggetto e titolarità dei poteri di disposizione, non come corrispondenza alla nozione civilistica di disponibilità materiale.

• Costituzione: art. 53

  La Corte ritiene compatibile l'imputazione per trasparenza col principio di capacità contributiva: il legislatore può individuare indici diversi di capacità contributiva e scegliere la tassazione per competenza nel caso delle società di persone.

• Costituzione: art. 3

  La presunta disparità di trattamento tra soci di società di persone e altri soggetti privi di reddito non sussiste, perché il socio è considerato titolare di una relazione giuridica con il reddito prodotto.

• Costituzione: art. 24

  Il diritto di difesa non è violato: il socio può contestare nel merito l'accertamento del proprio reddito e la procedura prevede il litisconsorzio necessario per garantire il contraddittorio.

• Costituzione: art. 113

  Non sussiste una esclusione della tutela giurisdizionale per i soci di società di persone; gli atti impugnabili e le possibilità di difesa rimangono operative.

• Codice civile: artt. 2261 e 2320

  Riferimento ai poteri di controllo e all'onere di vigilanza dei soci che giustificano, sul piano giuridico, la riferibilità del reddito societario ai soci stessi.

Massime di principio

• L'imputazione "per trasparenza" (art. 5 TUIR) è costituzionalmente legittima: il socio può essere tassato per quota sugli utili prodotti anche se non ha materialmente percepito gli importi, perché rileva la produzione dell'utile (criterio di competenza).
• Ai fini fiscali la nozione di "possesso" va interpretata secondo le regole tributarie e non secondo la nozione civilistica: conta la riferibilità giuridica del reddito al soggetto (poteri di controllo, diritto agli utili), non solo la disponibilità materiale.
• Il contribuente che contesta l'imputazione deve concentrarsi sulla prova della mancata produzione del reddito o sulla dimostrazione di fatti che escludano la riferibilità (es. inesistenza dell'utile, qualificazione diversa dell'operazione, responsabilità degli amministratori per sottrazione di utili).
• In sede di impugnazione è importante rispettare e promuovere il contraddittorio estendendo il giudizio anche alla società e agli altri soci (litisconsorzio necessario), in modo da poter mettere in discussione il reddito societario alla base dell'imputazione.
• Le azioni risarcitorie o di ripetizione verso la società o gli amministratori possono essere esperite, ma sono rimedi civilistici distinti dall'obbligo tributario: ottenere il rimborso dai terzi non impedisce l'imposizione originaria basata sulla produzione dell'utile.
• Contestazioni costituzionali su questo punto hanno scarse probabilità di successo; più efficace è l'attacco basato su elementi di fatto e documentali che dimostrino l'assenza di reddito imponibile o violazioni della gestione societaria.