Cassazione Civile, Ordinanza n. 15576/2024 del 04/06/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2010 emesso dopo un PVC della Guardia di Finanza relativo a presunto esercizio abusivo della professione di fisioterapista. L'Ufficio aveva ricostruito un maggior reddito facendo leva sulle movimentazioni bancarie del contribuente. In primo grado la CTP aveva annullato l'atto per difetto di sottoscrizione; in appello la CTR, pur ritenendo valido il vizio di sottoscrizione, ha comunque rigettato la pretesa nel merito, ritenendo che l'Ufficio non avesse prodotto integralmente il PVC e gli atti richiamati nell'avviso, così da impedire una completa valutazione dell'atto e da determinare la nullità dell'accertamento. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con tre motivi: 1) violazione delle norme sulla motivazione dell'atto e sul processo tributario, sostenendo che il PVC era stato prodotto e che la CTR aveva erroneamente confuso l'onere probatorio del contribuente ex art. 32 DPR 600/1973 con il tema della motivazione dell'avviso; 2) violazione dell'art. 7 D.Lgs. 546/1992 e degli artt. 115-116 c.p.c., per avere la CTR attribuito al giudice poteri istruttori officiosi in modo improprio; 3) violazione dell'art. 92 c.p.c. sulla condanna alle spese senza adeguata motivazione. Il contribuente ha resistito con controricorso. La Corte ha ritenuto fondato il primo motivo: la CTR ha sovrapposto il piano dell'onere della prova, che nei controlli bancari grava sul contribuente con prova contraria analitica e rigorosa, a quello della motivazione dell'avviso; inoltre ha male applicato i poteri istruttori officiosi del giudice tributario. I motivi secondo e terzo sono stati assorbiti.

Norme richiamate

• art. 42 D.P.R. n. 600 del 1973

  Richiamato nel ricorso e nel giudizio di merito in relazione alla validità/motivazione dell'avviso di accertamento; la Corte distingue però questo profilo da quello probatorio, censurando la CTR per averli confusi.

• art. 32 D.P.R. n. 600 del 1973

  Prevede una presunzione legale in favore dell'erario sulle movimentazioni bancarie; grava sul contribuente l'onere di fornire prova contraria analitica e rigorosa per ciascuna operazione.

• art. 7 L. n. 212 del 2000

  Richiamato dalla ricorrente in relazione agli obblighi di motivazione e allegazione dell'atto; la Corte esclude che la questione dell'allegazione integrale del PVC possa essere confusa con il regime dell'onere probatorio.

• art. 7 D.Lgs. n. 546 del 1992

  Il potere istruttorio del giudice tributario è integrativo e non può supplire alle carenze probatorie delle parti; può essere esercitato solo in presenza di oggettiva incertezza e nei limiti indicati dalla giurisprudenza richiamata.

• art. 22 D.Lgs. n. 546 del 1992

  Richiamato dalla Corte come base per l'acquisizione d'ufficio del PVC non prodotto in giudizio, quando ciò sia funzionale alla completezza del materiale istruttorio già richiamato nell'atto impositivo.

• art. 111 Cost.

  Richiamato nel primo motivo in relazione al vizio di motivazione/assetto processuale, ma non è il fulcro della ratio decidendi.

• art. 36 D.Lgs. n. 546 del 1992

  Richiamato insieme alle norme sulla motivazione della sentenza impugnata; il tema viene assorbito dall'accoglimento del primo motivo.

• art. 132, comma 2, n. 4 c.p.c.

  Richiamato nel motivo relativo alla motivazione della sentenza; la Corte non lo esamina autonomamente per l'accoglimento del primo motivo.

• art. 112 c.p.c.

  Richiamato per dedurre ultra petita; il relativo profilo resta assorbito o comunque non decisivo nella soluzione finale.

• art. 115 c.p.c.

  Richiamato nel secondo motivo, in relazione alla valutazione delle prove; il motivo è assorbito.

• art. 116 c.p.c.

  Richiamato nel secondo motivo, in relazione alla valutazione delle prove; il motivo è assorbito.

• art. 92 c.p.c.

  Richiamato nel terzo motivo sulla liquidazione delle spese; il motivo è assorbito.

Massime di principio

• In tema di accertamenti bancari, l'art. 32 D.P.R. n. 600 del 1973 introduce una presunzione legale a favore dell'erario: il contribuente può vincerla solo con prova contraria analitica, riferita a ciascun versamento o prelevamento contestato, e il giudice deve verificare con rigore le prove addotte per ogni singola operazione.
• La motivazione dell'avviso di accertamento e il riparto dell'onere della prova sono piani distinti: l'eventuale incompletezza della documentazione richiamata dall'atto non può essere automaticamente trasformata in nullità dell'accertamento se il tema decisivo riguarda invece la prova contraria del contribuente sulle movimentazioni bancarie.
• Il potere istruttorio officioso del giudice tributario è soltanto integrativo e non può essere usato per colmare omissioni probatorie delle parti; esso può giustificare l'acquisizione del PVC o di altri atti solo per completare il quadro probatorio già emerso e non per sostituire l'onere della prova gravante sul contribuente o sull'Ufficio, a seconda dei casi.

Come è indicizzato