Sentenza del 13/12/2022 n. 36275 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Controversia sul transfer pricing per la vendita di battipista dallo stabilimento italiano a società controllate in Austria, Francia e Svizzera per gli anni d'imposta 2006-2008. L'Ufficio ha rettificato imponibile IRES/IRAP applicando il metodo del confronto dei prezzi (CUP); la contribuente ha contestato la comparabilità dei prezzi infragruppo con quelli praticati a concessionari/clienti finali (diverse funzioni e allocazione dei rischi) sostenendo l'adeguatezza del metodo del costo maggiorato (cost plus) e la correttezza della ripartizione dei costi nei master/local file.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il primo motivo ma ha accolto il secondo e il terzo motivo ritenendo la motivazione della Corte d'appello anapodittica e insufficiente nel non valutare adeguatamente gli elementi funzionali e di rischio che possono compromettere la comparabilità richiesta dal metodo CUP. Ha quindi cassato la sentenza impugnata e rinviato la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado di Bolzano in diversa composizione per nuovo esame; ha dichiarato assorbiti gli altri motivi e demandato la regolazione delle spese di giudizio.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 110, comma 7 (TUIR)

  "i componenti del reddito derivanti da operazioni con società non residenti ... sono valutati in base al valore normale dei beni ceduti, dei servizi prestati e dei beni e servizi ricevuti, determinato a norma del comma 2, se ne deriva aumento del reddito"

  Stabilisce la disciplina nazionale del transfer pricing: le operazioni infragruppo possono essere ricondotte al "valore normale"; la norma richiama l'art. 9 per la determinazione del valore normale.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 9, comma 3 (TUIR)

  "per valore normale (...) si intende il prezzo o corrispettivo mediamente praticato per i beni e i o servizi della stessa specie o similari, in condizioni di libera concorrenza e al medesimo stadio di commercializzazione..."

  Definisce il concetto di valore normale (arm's length) e i criteri di comparazione: prodotti della stessa specie, stessa fase di commercializzazione, condizioni di libera concorrenza; questo vincola l'uso del metodo CUP alla effettiva comparabilità.

• Linee Guida OCSE (vari aggiornamenti: 1979, 1995, 2010, 2017)

  Forniscono regole interpretative e metodologie (CUP, RPM, CPM, TPSM) per determinare il prezzo di trasferimento; richiedono analisi funzionale (attività, beni, rischi) e aggiustamenti quando esistono differenze tra transazioni comparate.

• D.M. 14 maggio 2018, art. 4, comma 1

  Introduce disposizioni pratiche sulla documentazione e su criteri di scelta dei metodi; conferma che non esiste una rigida gerarchia dei metodi e pone la necessità di scegliere il metodo più appropriato.

• Codice civile, art. 2697 (onere della prova)

  La prova spetta all'Amministrazione sull'esistenza di prezzi apparenti non conformi; tuttavia la giurisprudenza interpreta che, una volta dimostrata dall'Amministrazione un'anomalia, spetta al contribuente dimostrare la normalità delle operazioni infragruppo.

• Codice di procedura civile, art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 4 e 5

  Consente il ricorso per cassazione per nullità della motivazione (n.4) e per mancato esame di un fatto decisivo (n.5); la Corte ha rilevato vizio di motivazione come motivo valido di cassazione.

• Codice di procedura civile, art. 132 c.p.c. e D.Lgs. n. 546/1992, art. 36, comma 2, n. 4

  Prescrive i requisiti della motivazione della sentenza; la loro violazione (motivazione apparente o mancante) è causa di annullamento.

Massime di principio

• La disciplina del transfer pricing richiede che, prima di applicare il metodo CUP, il giudice (e l'Amministrazione) dimostrino la reale comparabilità delle transazioni: stessa specie di prodotto, stesso stadio di commercializzazione e, soprattutto, analisi funzionale delle attività e allocazione dei rischi tra le parti.
• Il contributo fattuale del contribuente su funzioni, beni e rischi non può essere respinto con affermazioni generiche: il giudice deve esplicitare il percorso logico e motivare perché tali differenze siano irrilevanti o siano state neutralizzate da adeguati aggiustamenti.
• Non esiste una gerarchia rigida dei metodi di transfer pricing: il metodo più appropriato va scelto caso per caso (CUP, RPM, CPM, TPSM) e gli altri metodi possono essere usati come verifica/materiale corroborante.
• Se vengono utilizzati comparabili interni o esterni, devono soddisfare i fattori di comparabilità e, in presenza di differenze rilevanti, devono essere quantificati e documentati aggiustamenti sufficientemente accurati.
• La documentazione (master file, local file, ripartizione dei costi) e la chiarezza nelle allocazioni contabili sono decisive: contestazioni sulla ripartizione dei costi richiedono motivazione specifica e non affermazioni generiche di arbitrarietà.
• Sul piano processuale, la mancanza o l'apparenza della motivazione (in particolare in materie tecniche come il transfer pricing) costituisce vizio idoneo alla cassazione e al rinvio per nuovo esame.
• Per il contribuente: documentare compiutamente funzioni, beni e rischi, fornire analisi comparativa e giustificare la scelta del metodo (con aggiustamenti se necessario) è essenziale per superare le rettifiche dell'Amministrazione.