Sentenza del 28/07/2020 n. 16167 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

la societa' aveva dedotto, nel 2005, perdite su crediti per Euro 1.796.475,94 derivanti da rapporti di convenzione con l'ASL Benevento 1 (presunte somme indebitamente percepite per superamento della capacita' operativa). L'Ufficio contestava la deducibilita' ritenendo che mancasse la 'certezza e precisione' richieste per iscrivere una sopravvenienza passiva deducibile, posto che la ASL si era limitata a inviare una messa in mora e non risultavano atti esecutivi o titoli che dimostrassero l'inequivocabile insussistenza del credito.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso della societa' e confermato l'accertamento dell'Agenzia delle Entrate. Ha ritenuto che, ai sensi dell'art.101, co.4 e dell'art.109 TUIR, la deduzione delle perdite su crediti e' ammessa solo nell'esercizio in cui si acquisisce la certezza che il credito non possa piu' essere soddisfatto e che detta certezza non si trae dalla sola costituzione in mora o dalla consapevolezza soggettiva del debitore. La contribuente non ha dimostrato l'esistenza di atti che vincolassero inequivocabilmente all'obbligo di restituzione (es. titolo esecutivo o riconoscimento espresso del debito) né di iniziative che attestassero l'irreversibilita' della perdita; pertanto la deduzione e' stata disconosciuta. Condanna alle spese a carico della ricorrente.

Norme richiamate

• D.P.R. 917/1986 art.101, comma 4

  si considerano sopravvenienze passive il mancato conseguimento di ricavi o altri proventi che hanno concorso a formare il reddito in precedenti esercizi, il sostenimento di spese, perdite od oneri a fronte di ricavi o altri proventi che hanno concorso a formare il reddito in precedenti esercizi e la sopravvenuta insussistenza di attivita' iscritte in bilancio in precedenti esercizi

  Le sopravvenienze passive (perdite su crediti) sono deducibili se risultano da elementi certi e precisi; l'anno di competenza per la deduzione e' quello in cui si acquista la certezza dell'irrecuperabilita' del credito.

• D.P.R. 917/1986 art.109, comma 1

  i ricavi, le spese e gli altri componenti positivi e negativi... concorrono a formare il reddito nell'esercizio di competenza; tuttavia i ricavi, le spese e gli altri componenti di cui nell'esercizio di competenza non sia ancora certa l'esistenza o determinabile in modo oggettivo l'ammontare concorrono a formarlo nell'esercizio in cui si verificano tali condizioni

  Principio di competenza tassativo: la rilevazione contabile e la deduzione fiscale devono rispettare il momento in cui esistono certezza e determinabilita' oggettiva del componente negativo.

• art.2697 c.c.

  Regola del regime probatorio: l'onere della prova spetta a chi afferma il fatto. Nella fattispecie la societa' doveva provare la certezza e l'oggettiva determinabilita' della perdita nel 2005.

• art.1988 c.c.

  Citato come esempio di dichiarazione di riconoscimento del debito che potrebbe costituire titolo idoneo a dimostrare la sussistenza del debito e quindi la perdita deducibile.

• art.2033 c.c.

  Richiamato nella ricostruzione fattuale come possibile diversa qualificazione (somme indebitamente incassate e nuovo debito), ma i giudici hanno ritenuto prevalente la valutazione come sopravvenienza passiva soggetta ai principi di competenza e certezza.

• D.P.R. 115/2002 art.13, comma 1-quater

  Norma procedurale sulla contribuzione unificata: la Corte rileva l'ulteriore importo dovuto dal ricorrente in virtù delle disposizioni procedurali.

• art.112 c.p.c. / principio iura novit curia

  Il giudice puo' qualificare diversamente i fatti rispetto alle allegazioni delle parti (iura novit curia), purche' non muti la fattispecie concreta; cio' legittima la diversa inquadratura normativa operata dal giudice di merito.

Massime di principio

• La deduzione fiscale di perdite su crediti segue il principio di competenza: la perdita e' fiscalmente deducibile solo nell'esercizio in cui si acquisisce la certezza che il credito non potra' piu' essere soddisfatto.
• Per essere considerate sopravvenienze passive deducibili, le perdite devono risultare da elementi certi e precisi; la sola richiesta di restituzione o una costituzione in mora non sono di per se' sufficienti a dimostrare l'irrecuperabilita' del credito.
• L'onere della prova della sussistenza e della determinabilita' della perdita nell'esercizio di competenza grava sul contribuente che intende dedurla (art.2697 c.c.).
• Il giudice puo' riqualificare giuridicamente i fatti rispetto alle deduzioni dell'amministrazione finanziaria, a condizione che non cambi la fattispecie concreta sottoposta al giudizio (principio iura novit curia).
• Per maggiore sicurezza probatoria e per giustificare la deduzione, utili elementi possono essere: atti esecutivi, sentenze, procedure concorsuali del debitore o un espresso riconoscimento del debito da parte dell'obbligato.
• La mera consapevolezza soggettiva del debitore circa l'esistenza della pretesa creditoria non sostituisce la prova obiettiva richiesta dal TUIR per la deducibilita' delle sopravvenienze passive.