Cassazione Civile, Ordinanza n. 32260/2025 del 11/12/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce dalla notifica, da parte dell'Ufficio, di una cartella di pagamento emessa ex artt. 36-bis d.P.R. n. 600 del 1973 per il recupero di un credito d'imposta ritenuto indebitamente esposto nella dichiarazione integrativa relativa all'anno d'imposta 2014. La società aveva indicato in dichiarazione il beneficio della c.d. Tremonti ambiente per un investimento ambientale realizzato nel 2010, non fruito in precedenza per dubbi sulla cumulabilità con altri incentivi (conti energia), poi chiariti in senso favorevole dall'art. 19 d.m. 5 luglio 2012. In primo grado il ricorso della società era stato accolto; in appello, invece, la C.t.r. aveva riformato la decisione ritenendo tardiva la dichiarazione integrativa, perché presentata oltre il termine per la dichiarazione del periodo d'imposta successivo, e qualificando la mancata fruizione del beneficio come scelta prudenziale e non come errore emendabile. In Cassazione la società ha proposto tre motivi: con il primo ha dedotto violazione degli artt. 2, commi 8 e 8-bis, d.P.R. n. 322 del 1998 e dell'art. 72 d.P.R. n. 633 del 1972, sostenendo che la dichiarazione fiscale è una mera dichiarazione di scienza emendabile anche in giudizio per errori di fatto o di diritto incidenti sull'obbligazione tributaria; con il secondo ha dedotto violazione dell'art. 10 L. n. 212 del 2000, lamentando il mancato rispetto della buona fede e correttezza, poiché l'Agenzia pretendeva di trattenere un'attribuzione patrimoniale non dovuta; con il terzo ha invocato il giudicato esterno formatosi su una precedente sentenza della medesima C.t.r. relativa all'anno d'imposta 2013.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibile il terzo motivo, per difetto di tempestiva deduzione/prova del giudicato esterno nel giudizio di merito, ma ha accolto il primo e il secondo motivo, rilevando che la C.t.r. non si era conformata ai principi consolidati sulla emendabilità della dichiarazione fiscale e sulla possibilità di far valere in giudizio l'errore che abbia impedito la fruizione di un'agevolazione fiscale. Di conseguenza la sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, perché riesamini la controversia e provveda anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 36-bis d.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato come base del controllo automatizzato a seguito del quale è stata emessa la cartella di pagamento

• art. 2, commi 8 e 8-bis, d.P.R. 22 luglio 1998, n. 322

  consente la correzione delle dichiarazioni annuali per errori od omissioni; il termine del comma 8-bis rileva, secondo la Corte, soprattutto ai fini dell'utilizzo in compensazione del credito risultante dalla rettifica, non della possibilità di far valere l'errore in giudizio contro la pretesa fiscale

• art. 72 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  richiamato dalla ricorrente a sostegno della tesi sulla emendabilità della dichiarazione fiscale

• art. 10 L. 27 luglio 2000, n. 212

  invocato come norma espressiva dei principi di buona fede e correttezza nei rapporti tra contribuente e amministrazione finanziaria

• art. 53 Cost.

  richiamato per affermare che il contribuente non può essere assoggettato a tributi maggiori di quelli effettivamente dovuti

• art. 17 d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241

  il limite temporale dell'art. 2, comma 8-bis, d.P.R. n. 322 del 1998 viene riferito dalla Corte alla sola compensazione del credito

• art. 6 legge 23 dicembre 2000, n. 388

  fonte della c.d. Tremonti ambiente, agevolazione fiscale oggetto della controversia

• art. 19 d.m. 5 luglio 2012

  ha chiarito e risolto i dubbi sulla cumulabilità dell'agevolazione, consentendo la fruizione del beneficio fiscale

• art. 124 disp. att. c.p.c.

  la prova del giudicato esterno richiede la produzione della sentenza munita della certificazione prevista dalla norma

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  norma processuale invocata per denunciare violazioni di legge nei motivi di ricorso

• artt. 1427 ss. c.c.

  richiamati per l'ipotesi di errore essenziale e riconoscibile nelle dichiarazioni aventi natura negoziale

Massime di principio

• La dichiarazione fiscale, quando ha natura di mera dichiarazione di scienza, può essere emendata e ritrattata anche in sede contenziosa per errori di fatto o di diritto che incidano sull'obbligazione tributaria, senza che il contribuente sia vincolato dal solo decorso del termine previsto per la dichiarazione integrativa.
• Il termine decadenziale previsto per la dichiarazione integrativa ex art. 2, comma 8-bis, d.P.R. n. 322 del 1998 opera, in linea generale, ai fini dell'utilizzo in compensazione dell'eventuale credito emergente dalla rettifica, ma non impedisce di far valere in giudizio l'errore per opporsi alla maggiore pretesa fiscale.
• In tema di agevolazioni fiscali collegate a investimenti ambientali, l'incertezza interpretativa sulla cumulabilità di benefici non consente di qualificare come mera scelta discrezionale la mancata immediata fruizione del vantaggio quando la questione sia stata chiarita solo successivamente dall'intervento normativo o interpretativo sopravvenuto.
• Chi invoca il giudicato esterno ha l'onere di provarne l'esistenza mediante produzione della decisione munita della certificazione richiesta; nel giudizio di legittimità il giudicato esterno è opponibile solo se formatosi prima della scadenza del termine ultimo per le allegazioni difensive del grado di merito rilevante.
• La buona fede nei rapporti tributari impedisce all'Amministrazione di mantenere un vantaggio patrimoniale non dovuto quando il contribuente dimostri che la mancata fruizione del beneficio discende da un errore o da un'incertezza interpretativa oggettiva e non da una scelta abdicativa consapevole.

Come è indicizzato