Sentenza del 04/09/2023 n. 25685 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società lussemburghese ha richiesto il rimborso dell'IVA assolta sugli acquisti effettuati in Italia per l'anno 2012 ai sensi dell'art. 30, comma 3, lett. e), DPR 633/1972 (rimborso per soggetti non residenti senza stabile organizzazione). L'Ufficio ha negato il rimborso sostenendo che la contribuente disponeva di una stabile organizzazione in Italia e che, pertanto, il diritto alla restituzione dell'IVA deve essere esercitato mediante il meccanismo della detrazione in capo alla stabile organizzazione stessa (art.17 e art.38-bis2 DPR 633/1972). In sede di merito la CTR aveva accolto l'appello della società ritenendo legittima la richiesta di rimborso presentata dalla casa madre anche se esisteva una stabile organizzazione, mentre l'Amministrazione ha impugnato la sentenza in Cassazione contestando la mancata applicazione degli insegnamenti della Corte di giustizia UE (in particolare causa C-244/08 Commissione/Italia) e la corretta interpretazione della disciplina nazionale.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Amministrazione finanziaria, annullando la sentenza della CTR e decidendo la causa nel merito. I giudici di legittimità hanno affermato che, conformemente alla giurisprudenza della Corte di Giustizia UE (C-244/08) e alla disciplina nazionale adeguata a quella sentenza, la presenza di una effettiva e operativa stabile organizzazione in Italia qualifica il soggetto non residente come 'stabilito' in Italia ai fini IVA e impone che il diritto alla restituzione dell'IVA si eserciti mediante detrazione (art. 19 DPR 633/1972) e non mediante il rimborso agevolato ex art. 30, comma 3, lett. e). Pertanto il rimborso richiesto da Magic Production Group è stato rigettato. Tuttavia la Corte ha precisato che se la stabile organizzazione non è effettivamente operativa e non realizza operazioni imponibili autonome, allora l'esclusione del rimborso potrebbe non sussistere (richiesta valutazione fattuale). Nel caso concreto la stabile organizzazione aveva contribuito significativamente al credito (circa 7%), per cui il requisito di operatività è ritenuto soddisfatto e il ricorso introduttivo è rigettato. Spese di giudizio compensate.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 633/1972, art. 30, comma 3, lett. e)

  testo risultante dalle modifiche del D.Lgs. n. 28 del 2010

  Il rimborso agevolato ex art.30(3)(e) è riservato ai soggetti non residenti senza stabile organizzazione nel territorio dello Stato; la presenza di una stabile organizzazione esclude l'accesso a tale rimborso

• D.P.R. n. 633/1972, art. 17, commi 3 e 4

  testo sostituito dalla l. n. 88/2009 e dal D.Lgs. n. 18/2010

  Stabilisce che i soggetti non residenti senza stabile organizzazione possono esercitare i diritti IVA mediante identificazione o rappresentante fiscale; la presenza di una stabile organizzazione qualifica il soggetto come stabilito e fa prevalere la detrazione sulla procedura di rimborso

• D.P.R. n. 633/1972, art. 38-bis2

  comma 1 aggiunto dal D.Lgs. n. 18/2010

  Prevede espressamente che il rimborso non può essere richiesto dai soggetti che nel periodo di riferimento disponevano di una stabile organizzazione nel territorio dello Stato

• D.P.R. n. 633/1972, art. 19

  Disciplina il meccanismo della detrazione dell'IVA per i soggetti stabiliti; la Corte valorizza la detrazione come modalità di recupero a favore dei soggetti considerati stabiliti in Italia

• D.P.R. n. 633/1972, art. 7, comma 1, lett. d)

  Definizione ai fini territoriali/di collegamento della stabile organizzazione; la Corte ritiene che questa norma serva a determinare la territorialità delle operazioni e non a creare una deroga al principio stabilito dalla giurisprudenza UE sul rimborso/detrazione

• D.P.R. n. 441/1997, art. 1 (rappresentante fiscale) e art. 35-ter DPR 633/1972 (identificazione)

  La nomina di un rappresentante fiscale o l'identificazione diretta non equivalgono a una stabile organizzazione: non trasformano di per sé il soggetto non residente in 'stabilito' ai fini IVA

• Direttive UE (6ª, 8ª, 13ª) e Direttiva 2008/9/CE

  Principio comunitario secondo cui la modalità di restituzione dell'IVA (detrazione o rimborso) dipende dal luogo di stabilimento del soggetto passivo: soggetto con centro di attività stabile nello Stato membro deve ottenere recupero dell'IVA tramite detrazione

• Giurisprudenza Corte di Giustizia UE - causa C-244/08 (Commissione/Italia)

  Fondamentale: il luogo di stabilimento (presenza di un centro di attività stabile/stabile organizzazione) determina esclusivamente la modalità di restituzione dell'IVA; se il soggetto è stabilito in Italia deve usare la detrazione anche per acquisti effettuati dalla casa madre all'estero o direttamente

• Giurisprudenza Corte di Giustizia UE - Daimler (cause riunite C-318/11 e C-319/11)

  Ha precisato che per escludere il rimborso occorre l'effettiva realizzazione di operazioni imponibili da parte della stabile organizzazione; una stabile organizzazione non operativa non impedisce automaticamente il rimborso

• Giurisprudenza Corte di Giustizia UE - E.ON Global Commodities SE (C-323/12)

  La mera nomina di un rappresentante fiscale non è sufficiente per considerare il soggetto come dotato di centro di attività stabile; il centro deve avere sufficiente grado di stabilità e personale autonomo

Massime di principio

• La qualificazione del soggetto come 'stabilito' in Italia ai fini IVA dipende dalla presenza di una stabile organizzazione effettiva e operativa (centro di attività stabile): se presente, il rimborso agevolato ex art.30(3)(e) non è accessibile e il recupero dell'IVA avviene tramite detrazione
• La giurisprudenza UE (C-244/08) impone che il luogo di stabilimento determini la modalità di restituzione dell'IVA; non conta se gli acquisti siano stati effettuati direttamente dalla casa madre o tramite la stabile organizzazione
• Eccezione rilevante: se la stabile organizzazione esiste ma non è operativa (non realizza operazioni imponibili autonome o sono irrilevanti), può rimanere aperta la possibilità di rimborso per la casa madre non stabilita — occorre valutazione fattuale dettagliata
• La nomina di un rappresentante fiscale o la sola identificazione in Italia non equivale automaticamente alla presenza di una stabile organizzazione: serve una struttura stabile e autonoma
• Il contribuente che sceglie di non coinvolgere la stabile organizzazione nelle operazioni (ad es. per motivi di politica d'impresa) non acquisisce un diritto automatico al rimborso; il diritto al rimborso deve essere valutato con riferimento alla reale operatività della stabile organizzazione e al quadro normativo UE
• In caso di contestazione occorre produrre e documentare fattualmente l'incidenza effettiva delle operazioni riconducibili alla stabile organizzazione (volumi, personale, autonomia operativa) perché la valutazione dell'esclusione del rimborso è essenzialmente fattuale