Sentenza del 11/08/2016 n. 16999 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava il recupero dell'IVA all'importazione che l'Agenzia delle Dogane riteneva non dovuta in regime di sospensione, sostenendo che il deposito IVA fosse meramente virtuale o comunque non idoneo. L'Agenzia contestava inoltre l'efficacia dell'autofatturazione, ritenendo che essa non equivalga al pagamento dell'IVA in dogana, e denunciava vizi di motivazione, errata applicazione dell'onere della prova, violazione del principio antiabuso e contrasto tra motivazione e dispositivo. La Corte ha distinto tra l'effettiva introduzione fisica delle merci nel deposito, ritenuta provata e non realmente contestata, e la qualificazione del deposito come deposito fiscale. Ha inoltre affermato che, quando l'IVA è stata assolta mediante autofatturazione, la mancata o tardiva introduzione fisica nel deposito costituisce, in assenza di frode o danno erariale, una violazione formale sanzionabile, ma non giustifica una seconda riscossione dell'imposta.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondati il primo, il secondo, il terzo, il settimo e l'ottavo motivo di ricorso, e inammissibili il quarto e il quinto. Ha invece accolto il sesto motivo, relativo al contrasto insanabile tra motivazione e dispositivo della sentenza della CTR: la motivazione riconosceva infatti alcune irregolarità nelle fatturazioni anteriori all'importazione, mentre il dispositivo rigettava integralmente l'appello dell'Agenzia e annullava interamente la ripresa fiscale. La sentenza è stata quindi cassata limitatamente a tale profilo e la causa è stata rinviata alla CTR Toscana, in diversa composizione, per una nuova decisione e per la liquidazione delle spese. Nel merito, resta fermo il principio secondo cui non può essere richiesto un nuovo pagamento dell'IVA già assolta con autofatturazione; eventuali irregolarità possono comportare soltanto sanzioni proporzionate.

Norme richiamate

• D.L. n. 331 del 1993, art. 50-bis

  disciplina dei depositi IVA

  La norma consente la sospensione dell'IVA all'importazione per le merci destinate a un deposito IVA, purché siano rispettate le condizioni previste, inclusa l'effettiva introduzione fisica dei beni. La violazione di tale requisito non comporta necessariamente una nuova riscossione dell'imposta se questa è stata comunque assolta mediante autofatturazione.

• D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 17, 23, 25 e 67-70

  Le disposizioni regolano l'assolvimento dell'IVA mediante inversione contabile, le annotazioni contabili e l'IVA all'importazione. L'autofatturazione, accompagnata dalle corrette registrazioni, può soddisfare l'obbligo sostanziale d'imposta, preservando il diritto alla detrazione.

• Art. 2697 c.c.

  L'onere della prova grava sulla parte che fa valere il diritto o l'eccezione. Nel caso concreto, la contribuente aveva fornito elementi sufficienti sull'effettiva introduzione delle merci, mentre l'Amministrazione non aveva provato l'inesistenza materiale del deposito, contestandone piuttosto l'idoneità fiscale.

• Artt. 2727 e 2729 c.c.

  Le presunzioni devono fondarsi su indizi gravi, precisi e concordanti. Gli indizi addotti dall'Agenzia non sono stati ritenuti sufficienti a dimostrare che le merci non fossero state effettivamente introdotte nel deposito.

• Art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  Dopo la riforma del 2012, il ricorso per cassazione è ammesso per omesso esame di un fatto storico decisivo discusso tra le parti, non per una mera insufficienza o diversa valutazione delle prove, quando il fatto sia stato comunque esaminato dal giudice di merito.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, comma 2, n. 4

  La sentenza tributaria deve presentare coerenza tra motivazione e dispositivo. Un contrasto insanabile, tale da rendere incerto il comando giudiziale, determina la nullità della sentenza.

• Art. 383, comma 1, c.p.c.

  In caso di cassazione con rinvio, la causa deve essere nuovamente esaminata dal giudice di merito indicato dalla Corte, in diversa composizione quando previsto.

• Direttiva IVA, art. 16, par. 1

  Secondo la Corte di giustizia UE nella sentenza Equoland, è legittimo subordinare il regime di sospensione dell'IVA all'importazione all'effettiva introduzione fisica delle merci nel deposito fiscale.

• Principio di neutralità dell'IVA e sentenza CGUE Equoland, C-272/13

  la violazione formale non può rimettere in discussione il diritto a detrazione

  In assenza di frode o perdita di gettito, pretendere nuovamente un'imposta già assolta tramite autofatturazione determinerebbe una doppia imposizione e violerebbe il principio di neutralità dell'IVA. La conseguenza appropriata è una sanzione proporzionata, non una nuova riscossione dell'imposta.

Massime di principio

• Nel contenzioso sui depositi IVA occorre distinguere tra la prova materiale dell'introduzione delle merci e la loro qualificazione giuridica come deposito fiscale: sono questioni diverse, rispettivamente di fatto e di diritto.
• Se il contribuente dimostra l'effettiva introduzione dei beni e l'Amministrazione non contesta realmente il fatto storico, non è sufficiente addurre generici indizi sulla natura virtuale del deposito; occorre provare l'assenza dei requisiti fiscali rilevanti.
• Quando l'IVA è stata assolta mediante autofatturazione e non vi sono frode, evasione o danno per l'Erario, la mancata osservanza di formalità relative al deposito non legittima una seconda imposizione: può dar luogo soltanto a sanzioni proporzionate.
• Il diritto alla detrazione non può essere sacrificato per una mera irregolarità formale se l'imposta è stata sostanzialmente assolta e l'operazione è fiscalmente tracciata.
• Una sentenza tributaria deve avere piena coerenza tra motivazione e dispositivo. Se la motivazione riconosce una pretesa fiscale parziale ma il dispositivo la esclude integralmente, la decisione può essere cassata per nullità e rinviata al giudice di merito.
• In Cassazione non è normalmente possibile contestare la semplice insufficienza della valutazione probatoria: è necessario dimostrare l'omesso esame di un fatto storico decisivo oppure un vizio radicale di motivazione o un errore di diritto.