Sentenza del 26/09/2024 n. 680 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria

Esito

La controversia

Controversia sul valore di n. 483.080 azioni di M S.p.A. incluse nell'attivo ereditario della Sig.ra P B (deceduta 24/11/2018). Gli eredi inizialmente hanno dichiarato il valore sulla base del bilancio al 31/12/2017; successivamente hanno presentato una denuncia integrativa basata sul bilancio 2018 (approvato nel 2020) che evidenziava una drastica riduzione del patrimonio netto e una minore imposta di successione, con istanza di rimborso di eccedenze versate. L'Ufficio ha negato il rimborso sostenendo che le rettifiche discendenti dal bilancio 2018 non potevano considerarsi "mutamenti sopravvenuti" rispetto al valore risultante dall'ultimo bilancio approvato prima della morte. Gli eredi hanno fatto valere che gli eventi che hanno determinato la perdita di valore (accordi di ristrutturazione con le banche) si erano originati e sviluppati già nell'anno 2018, prima del decesso.

La decisione

La Corte territoriale ha ritenuto provata l'antecedenza degli eventi che hanno determinato la consistente perdita di valore (accordi e trattative manifesti dalle note di bilancio del 2018, con accordi effettivi già nel dicembre 2018) e ha confermato la decisione di primo grado che annullava il diniego di rimborso; pertanto il rimborso richiesto agli eredi è stato riconosciuto. L'appello dell'Agenzia è stato accolto solo parzialmente con riguardo alle spese del primo grado: il Collegio ha dichiarato la compensazione delle spese del primo grado per "gravi ed eccezionali ragioni" (tra cui il fatto che il valore iniziale era stato indicato dagli stessi eredi) e ha compensato le spese del presente grado. In sostanza i resistenti hanno ottenuto il rimborso; l'Ufficio ha ottenuto solo la parziale rettifica sulle spese processuali.

Norme richiamate

• art. 16, d.lgs. n. 346/1990

  art. 16, comma 1, lett. b), d.lgs. n. 346/1990

  Il valore delle azioni ai fini dell'imposta di successione è dato dal patrimonio netto proporzionale risultante dall'ultimo bilancio o inventario, tenendo conto dei "mutamenti sopravvenuti": tali mutamenti possono essere fatti valere se gli eventi che li hanno determinati hanno avuto origine e si sono sviluppati anteriormente al decesso, anche se formalizzati successivamente.

• giurisprudenza della Cassazione

  Conferma il principio che il contribuente ha diritto di offrire prova contraria al dato contabile e di dimostrare l'esistenza di eventi intervenuti dopo l'approvazione del bilancio ma anteriori al decesso che abbiano mutato i valori societari.

• art. 36 e art. 15, d.lgs. n. 546/1992

  art. 36, n.4; art. 15, c.2, d.lgs. n. 546/1992

  Richiamate in relazione alla motivazione e alla possibile compensazione delle spese; la Corte ha ritenuto sussistere ragioni idonee a giustificare la compensazione delle spese di primo grado, rilevando gli elementi di fatto che giustificano un trattamento processuale equilibrato.

Massime di principio

• I "mutamenti sopravvenuti" rilevanti per rettificare il valore di quote/azioni sono quelli i cui eventi causali sono iniziati e si sono sviluppati prima della data di apertura della successione, indipendentemente dalla data formale di approvazione del bilancio che li registra.
• La data di approvazione del bilancio non è di per sé decisiva: conta la data di origine degli eventi economico-finanziari (accordi, trattative, perdite operative) che hanno determinato la variazione di valore.
• Onere della prova: il soggetto che chiede la rettifica (contribuente/erede) deve documentare con elementi tipici (accordi con banche, corrispondenza, note integrative di bilancio che indicano le date, verbali, perizie) che gli eventi sono anteriori al decesso.
• Nei gruppi o nelle società di grandi dimensioni, i provvedimenti formali di ristrutturazione spesso derivano da trattative pregresse; il giudice può ricavare l'antecedenza dagli elementi probatori e dalle note esplicative del bilancio.
• È ammessa la presentazione di denuncia integrativa e istanza di rimborso quando emergono elementi che dimostrino una rettifica del valore dovuta a eventi anteriori al decesso; è però necessario rispettare termini e regole procedurali per il rimborso.
• In presenza di elementi che giustificano una valutazione di buona fede o complessità della vicenda (es. valore inizialmente indicato dagli stessi eredi), il giudice può disporre la compensazione delle spese processuali; tuttavia ciò non incide sul diritto sostanziale al rimborso se la prova dell'antecedenza è fornita.
• Per l'amministrazione finanziaria resta possibile contestare la causalità e la temporalità degli eventi: servono elementi incontrovertibili e datati per vincere l'onere della prova ribaltato in giudizio.
• Prassi consigliata: conservare e produrre documentazione cronologica (corrispondenza bancaria, bozze di accordi, verbali di trattativa, note integrative con riferimenti temporali) e acquisire pareri tecnici-contabili che colleghino l'evento economico alla diminuzione del patrimonio netto antecedente al decesso.