Sentenza del 08/03/2022 n. 7451 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia notificò quattro cartelle di pagamento per gli anni d'imposta 2000-2003 a G.M. in qualità di socia accomandataria e coobbligata solidale per debiti IRPEF della Ar.Tes. La contribuente impugnò eccependo, tra l'altro, nullità per decadenza dei termini di notifica (anni 2000-2001), violazione del beneficium excussionis (obbligo di escutere prima il patrimonio sociale) e intrasmissibilità di alcune sanzioni/reverse agli eredi. La CTP aveva in parte accolto il ricorso; la C.T.R. confermò principalmente che: le sanzioni tributare (soprattasse) sono sanzioni non trasmissibili agli eredi; il beneficium excussionis era violato perché l'Amministrazione non aveva provato l'escussione (o l'incapienza) del patrimonio sociale; la cartella relativa al 2001 era stata notificata oltre il termine decadenziale. L'Agenzia propose ricorso per Cassazione sollevando più censure (competenza territoriale, violazione del contraddittorio, applicazione di norme, oneri probatori, applicazione del beneficium excussionis, termini decadenziali).

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia. Ha ritenuto decisivo il profilo relativo al beneficium excussionis richiamando il principio enunciato dalle Sezioni Unite (sent. n. 28709/2020): il socio di società in nome collettivo o accomandita semplice può eccepire la mancata preventiva escussione e, in tal caso, incombe all'Amministrazione l'onere di provare l'insufficienza totale o parziale del patrimonio sociale (salvo che l'insufficienza risulti aliunde certa). Nel caso di specie l'Amministrazione non provò l'incapienza del patrimonio sociale e si limitò a dimostrare la sola notifica delle cartelle alla società; pertanto la Corte confermò la ricorrente vittoria della contribuente e respinse il ricorso per cassazione. Non si pronuncia sulle spese di lite per mancanza di attività difensiva della resistente.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600/1973, art. 36-bis

  norma richiamata come presupposto per l'emissione delle cartelle di pagamento relative a IRPEF della società

• D.P.R. n. 633/1972, art. 54-bis

  richiamata per l'emissione di cartelle connesse a tributi IVA o correlati; uso come titolo impositivo originario

• D.Lgs. n. 546/1992, art. 4

  norma sulla competenza territoriale delle Commissioni tributarie; oggetto di doglianza ma non decisiva nella Cassazione perché la questione è stata assorbita dal merito

• D.Lgs. n. 546/1992, art. 10

  disciplina la vocatio in ius e la legittimazione passiva degli enti impositori; la controversia aveva rilievi procedurali collegati alla notifica del ricorso a uffici locali diversi

• D.Lgs. n. 546/1992, art. 18, comma 2

  richiama l'indicazione del concessionario della riscossione nel ricorso quale requisito formale; la C.T.R. ritenne il ricorso ammissibile sebbene notificato solo all'ufficio di Bergamo

• D.Lgs. n. 546/1992, art. 59

  art. 59, comma 1, lett. a) e b)

  norme procedurali che impongono, in caso di vizio del contraddittorio, di rimessione al giudice di primo grado; censurate dall'Agenzia ma assorbite nel giudizio permerito

• D.Lgs. n. 472/1997, art. 2

  definisce la responsabilità tributaria e distingue le sanzioni; usato per sostenere che le sanzioni possono essere personali e non trasmissibili agli eredi

• D.Lgs. n. 472/1997, art. 8

  prevede che alcune sanzioni non si trasmettono agli eredi; la C.T.R. ha ritenuto applicabile la regola alle soprattasse considerate sanzioni

• D.Lgs. n. 472/1997, art. 11

  richiamato nella questione della imputazione delle sanzioni alla società e alla persona fisica rappresentante; rilevante per la discussione sulla responsabilità del socio

• Codice civile, art. 2304

  disciplinante il beneficium excussionis (obbligo di escutere prima il patrimonio sociale); la Corte ha ritenuto che la sua tutela è opponibile già in sede di giudizio tributario e richiede oneri probatori

• Codice civile, artt. 2291, 2318, 2315

  artt. 2291, 2318, 2315 c.c.

  norme sulla responsabilità dei soci e sulle successioni nelle obbligazioni societarie, richiamate nella discussione sulla sussidiarietà della responsabilità e sulla trasmissibilità delle sanzioni

• D.L. 17 giugno 2005, n. 106, art. 1, comma 5-bis (conv. L. 31 luglio 2005, n. 156)

  disciplinava il termine decadenziale per la notifica delle cartelle derivanti da liquidazione di dichiarazioni per gli anni 2002-2003; la C.T.R. aveva ritenuto violato tale termine per la cartella del 2001 (notificata il 19/10/2007)

• Cass. SS.UU. n. 28709/2020 (giurisprudenza rilevante)

  principio chiarito: il socio di SNC o SAS può impugnare la cartella eccependo la violazione del beneficium excussionis; in tale ipotesi l'Amministrazione ha l'onere di provare l'insufficienza totale o parziale del patrimonio sociale (salvo che l'insufficienza risulti aliunde certa). Se l'Amministrazione prova l'incapienza il ricorso è respinto; se il socio prova la capienza il ricorso è accolto; prove parziali e applicazione dell'art. 2697 c.c. determinano esiti proporzionali.

Massime di principio

• Il beneficium excussionis può essere opposto dal socio anche in sede di impugnazione della cartella di pagamento (giudice tributario) e non solo nell'opposizione esecutiva.
• Per società in nome collettivo e accomandita semplice l'onere di provare l'insufficienza del patrimonio sociale grava sull'Amministrazione finanziaria; se l'Amministrazione non fornisce tale prova la cartella notificata al socio solidale può essere annullata o ridotta.
• La semplice notifica di cartelle alla società non equivale automaticamente a prova dell'escussione del patrimonio sociale: occorre dimostrare l'incapienza o, in alternativa, che risulti aliunde certa l'insufficienza (es. cancellazione della società).
• Se la prova della capienza o incapienza è parziale, la decisione segue proporzionalmente l'esito probatorio; se nessuna prova viene fornita si applica l'art. 2697 c.c. in base all'onere della prova.
• Questioni procedurali (competenza territoriale, vocatio in ius a uffici locali diversi, indicazione del concessionario) sono rilevanti ma possono risultare assorbite se la decisione di merito si fonda su ragioni autonome e sufficienti (es. insufficienza probatoria sull'escussione).
• In ipotesi di termini decadenziali per la notifica delle cartelle derivanti da dichiarazioni, il rispetto dei termini è requisito sostanziale: notifiche oltre il termine possono comportare decadenza dell'azione accertativa, salva verifica caso per caso.