Risoluzione n. 71 del 29/02/2008

Modalità di recupero dell’IRPEF versata e non dovuta

La risoluzione affronta il caso di somme pensionistiche arretrate corrisposte e assoggettate a ritenuta, successivamente risultate non dovute a seguito di decisione giudiziaria che ha disconosciuto il presupposto che le aveva generate. L’Agenzia chiarisce le modalità corrette per recuperare l’imposta già trattenuta e, in particolare, esclude l’utilizzo dell’istanza di rimborso ex articolo 38 del DPR n. 602 del 1973.

Fattispecie esaminata

Il contribuente, pensionato INPS dal 1991, aveva ottenuto in seguito a contenzioso il pagamento di arretrati di pensione relativi al periodo 1 novembre 1991 - 31 dicembre 2004. Su tali somme l’INPS aveva applicato le ritenute d’acconto e l’ufficio dell’Agenzia aveva iscritto a ruolo la differenza d’imposta calcolata sull’aliquota corretta applicata agli emolumenti. Successivamente, una sentenza della Corte d’appello aveva disconosciuto la qualifica dirigenziale in base alla quale gli arretrati erano stati riconosciuti, rendendo prive di causa le somme percepite. L’INPS aveva quindi richiesto la restituzione di euro 73.235,59, comprensivi di interessi legali e al lordo delle ritenute subite. Il quesito riguardava il recupero dell’IRPEF versata ma non dovuta.

Inquadramento normativo

La risoluzione richiama anzitutto l’articolo 10, comma 1, lettera d-bis), del TUIR, introdotto dal decreto legislativo n. 314 del 1997 con effetto dal 1 gennaio 1998, che consente la deduzione dal reddito complessivo delle somme restituite al soggetto erogatore, se hanno concorso a formare il reddito in anni precedenti. Tale disposizione è stata introdotta per risolvere il problema del recupero delle imposte pagate su somme percepite, tassate secondo il criterio di cassa e poi restituite. L’Agenzia precisa che la norma si applica anche alle somme assoggettate a tassazione separata.

Rapporto con le ritenute operate dal sostituto d’imposta

Richiamando la risoluzione n. 110 del 29 luglio 2005, l’Agenzia sottolinea che, quando le somme sono state tassate tramite ritenuta, il recupero da parte del contribuente deve tenere conto del fatto che il sostituto d’imposta ha già versato all’Erario l’imposta trattenuta. Per questa ragione l’onere deducibile di cui all’articolo 10, comma 1, lettera d-bis), si rende necessario per neutralizzare l’effetto fiscale della restituzione. La stessa risoluzione del 2005 aveva chiarito che, in base all’articolo 51, comma 2, lettera h), del TUIR, il sostituto d’imposta può riconoscere direttamente la deduzione fino a concorrenza del reddito di lavoro dipendente o di pensione; se il reddito non è sufficiente, il contribuente può dedurre l’eventuale eccedenza in dichiarazione dei redditi dell’anno in cui la somma è restituita.

Esclusione del rimborso ex articolo 38 DPR 602/1973

L’Agenzia afferma che l’istanza di rimborso prevista dall’articolo 38 del DPR n. 602 del 1973 è ammessa solo in caso di errore materiale, duplicazione totale o parziale del versamento oppure inesistenza totale o parziale dell’obbligo di versamento. Non è invece utilizzabile quando il prelievo alla fonte deriva da vicende successive e particolari del reddito cui la ritenuta accede. Pertanto, nel caso esaminato, il recupero dell’imposta non può avvenire tramite domanda di rimborso, ma solo attraverso il meccanismo della deduzione delle somme restituite.

Modalità operative in base all’avvenuta restituzione delle somme

La risposta distingue due ipotesi:

• se le somme non sono ancora state restituite al lordo delle ritenute subite, il contribuente può chiedere al sostituto d’imposta il riconoscimento delle somme restituite come oneri deducibili, nei limiti della capienza del reddito di pensione;
• in alternativa, può dedurre in dichiarazione dei redditi, per il periodo d’imposta in cui avviene la restituzione, la somma totale o la parte residua non recuperata dal sostituto.

Se la restituzione è già avvenuta, si applica la stessa logica:

• se non è ancora scaduto l’anno e non è stata presentata la dichiarazione annuale, la deduzione può essere effettuata secondo le modalità sopra indicate;
• se la dichiarazione è già stata presentata, il contribuente può presentare dichiarazione integrativa ai sensi dell’articolo 2, comma 8-bis, del DPR n. 322 del 1998, che consente la correzione di errori od omissioni che abbiano determinato un maggior reddito, un maggior debito d’imposta o un minor credito, entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo.

Termini per la dichiarazione integrativa

La risoluzione richiama la risoluzione n. 24 del 14 febbraio 2007 e la sentenza delle Sezioni Unite della Cassazione n. 17394 del 6 dicembre 2002, affermando che, dal 1 gennaio 2002, una volta decorso il termine di cui all’articolo 2, comma 8-bis, del DPR n. 322 del 1998, non è più possibile presentare dichiarazioni integrative a favore del contribuente.

Estensione del criterio anche alla differenza d’imposta iscritta a ruolo

Per coerenza sistematica, l’Agenzia ritiene che le medesime modalità di recupero possano essere applicate anche alla differenza d’imposta derivante dall’applicazione dell’aliquota correttamente determinata sugli emolumenti corrisposti, già iscritta a ruolo dall’ufficio competente. In tal modo, il trattamento fiscale del recupero segue il medesimo meccanismo previsto per le ritenute operate sulle somme poi restituite.

Conclusione

La risoluzione conclude che, nel caso di somme pensionistiche successivamente restituite perché prive di causa, il contribuente non può ottenere il rimborso ex articolo 38 DPR 602/1973. Il recupero dell’imposta deve avvenire tramite deduzione delle somme restituite ex articolo 10, comma 1, lettera d-bis), del TUIR, con riconoscimento da parte del sostituto d’imposta nei limiti del reddito di pensione oppure, in alternativa, tramite dichiarazione dei redditi o dichiarazione integrativa nei termini consentiti.