Sentenza del 11/05/2017 n. 761 - Comm. Trib. Reg. per il Piemonte

Esito

La controversia

La società aveva dedotto nell'esercizio 2009 un accantonamento di euro 121.611,00 per il trattamento di fine mandato (TFM) degli amministratori, determinato in percentuale degli utili, rispettivamente 10% e 8%, nonostante in quell'anno non fossero stati corrisposti compensi agli amministratori. L'Agenzia delle Entrate ha ritenuto l'accantonamento indeducibile, sostenendo che l'art. 105, comma 4, TUIR impone di applicare le regole previste per il TFR e consente la deduzione solo entro il limite della quota maturata sul compenso dell'anno, calcolata secondo il criterio della retribuzione divisa per 13,5. La società sosteneva invece che il TFM fosse liberamente determinabile dall'assemblea ai sensi degli artt. 2364 e 2389 c.c. e che le regole del TFR riguardassero esclusivamente i lavoratori dipendenti. Contestava inoltre la motivazione delle sanzioni.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha respinto l'appello e confermato la sentenza di primo grado, ritenendo legittimo il recupero a tassazione dell'accantonamento. Ha affermato che il diritto a prevedere un TFM e ad accantonare somme non era in discussione, ma che l'importo doveva rispettare criteri fiscali di ragionevolezza e non poteva essere rimesso alla libera discrezionalità delle parti. Poiché nel 2009 non erano stati pagati compensi agli amministratori, la quota deducibile secondo il criterio del TFR era pari a zero. È stata quindi confermata la riduzione della perdita fiscale IRES, mentre le spese del grado di appello sono state compensate tra le parti.

Norme richiamate

• Art. 105, commi 1 e 4, TUIR

  "Le disposizioni di cui ai commi 1 e 2 valgono anche per gli accantonamenti relativi alle indennità di fine rapporto"

  La norma estende agli accantonamenti per le indennità di fine rapporto degli amministratori i limiti fiscali previsti per gli accantonamenti al TFR. La deduzione è ammessa solo entro la quota maturata nell'esercizio secondo il criterio applicabile al TFR.

• Art. 2120 c.c.

  "Quota pari e comunque non superiore all'importo della retribuzione dovuta per l'anno stesso divisa per 13,5"

  Il criterio di calcolo del TFR viene assunto come parametro per determinare il limite dell'accantonamento TFM fiscalmente deducibile.

• Art. 50, comma 1, lett. c-bis, TUIR

  I compensi percepiti dagli amministratori in relazione al mandato sono assimilati ai redditi di lavoro dipendente, con conseguente applicazione delle regole fiscali collegate a tale categoria.

• Art. 2364, comma 1, n. 3, c.c.

  "L'assemblea ordinaria determina il compenso degli amministratori e dei sindaci se non è stabilito nello statuto"

  La disposizione riconosce all'assemblea il potere di determinare i compensi degli amministratori, ma non rende fiscalmente insindacabile l'ammontare degli accantonamenti per TFM.

• Art. 2389 c.c.

  "I compensi spettanti ai membri del consiglio di amministrazione sono stabiliti all'atto della nomina o dall'assemblea"

  La norma disciplina la determinazione civilistica dei compensi degli amministratori, ma non esclude i limiti fiscali previsti per la deducibilità degli accantonamenti TFM.

• Art. 17 TUIR

  La norma include tra le somme soggette a tassazione separata le indennità percepite in occasione della cessazione dei rapporti di collaborazione coordinata e continuativa, categoria nella quale rientrano i rapporti degli amministratori.

Massime di principio

• La previsione civilistica o statutaria di un TFM non è sufficiente, da sola, a rendere deducibile l'accantonamento: occorre rispettare i limiti fiscali dell'art. 105 TUIR.
• Il TFM deve essere determinato sulla base di criteri oggettivi, ragionevoli e coerenti con i compensi maturati, senza poter sostituire integralmente il compenso ordinario degli amministratori.
• In assenza di compensi corrisposti o maturati nell'esercizio, l'accantonamento TFM fiscalmente deducibile può risultare pari a zero.
• Un accantonamento parametrato agli utili, particolarmente elevato rispetto agli stessi e deliberato in un contesto di conflitto di interessi, può essere ritenuto arbitrario e finalizzato a un indebito risparmio fiscale.
• La libertà dell'assemblea nel determinare il compenso o il TFM opera sul piano civilistico, ma non impedisce all'amministrazione finanziaria di verificare la deducibilità e la congruità fiscale dell'accantonamento.