Circolare n. 14 del 17/06/2019

Chiarimenti in tema di documentazione di operazioni rilevanti ai fini IVA e fatturazione elettronica

La circolare fornisce chiarimenti interpretativi e operativi sulle novità introdotte in materia di fatturazione elettronica e, più in generale, sulla documentazione delle operazioni rilevanti ai fini IVA. Il documento prende in esame il quadro normativo risultante dagli interventi del 2018 e del 2019, coordinando le regole sulla e-fattura con quelle relative a prestazioni sanitarie, sanzioni, imposta di bollo, reverse charge, autofatture, conservazione e consultazione.

Ambito oggettivo e soggettivo della fatturazione elettronica

Dal 1° gennaio 2019 le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate tra soggetti residenti o stabiliti nel territorio dello Stato e le relative variazioni devono essere documentate, in via generale, tramite fattura elettronica emessa attraverso il Sistema di Interscambio (SdI). La circolare sottolinea però che l’introduzione della e-fattura non ha creato un obbligo nuovo di fatturazione per operazioni prima non soggette a fattura: resta infatti fermo che, ove l’operazione possa essere documentata in altro modo, si applicano le regole specifiche di settore.

La disciplina presenta due tipologie di eccezioni:

• eccezioni oggettive, quando l’operazione non richiede fattura oppure è documentabile con strumenti diversi;
• eccezioni soggettive, quando il soggetto è escluso dall’obbligo di fatturazione elettronica.

Tra le eccezioni oggettive vengono richiamate, a titolo esemplificativo, le operazioni di cui all’articolo 22 del decreto IVA, per le quali nei rapporti con i consumatori finali può essere emesso scontrino o ricevuta fiscale, oppure possono essere trasmessi i corrispettivi telematici. Sono richiamate anche ipotesi particolari, come i rapporti tra esercenti la professione sanitaria ed enti che rilasciano il foglio di liquidazione, oppure il commercio di quotidiani, periodici e libri, per il quale non sussiste l’obbligo di fattura.

Eccezioni soggettive e soggetti esclusi

Sul piano soggettivo, la circolare ricorda che non sono tenuti alla fatturazione elettronica i soggetti che rientrano nel regime di vantaggio, nel regime forfettario, e i soggetti che applicano il regime della legge n. 398/1991 entro la soglia di 65.000 euro di proventi da attività commerciali nel periodo d’imposta precedente. Per tali enti, l’esonero ha natura “mista”, perché dipende sia dall’opzione sia dal rispetto del limite quantitativo.

Per le operazioni nei confronti di soggetti non residenti ma identificati in Italia, la fattura può comunque essere emessa in formato elettronico via SdI per accordo tra le parti o per scelta del cedente/prestatore; in tale caso vengono meno gli adempimenti legati all’“esterometro”. Se il cedente/prestatore sceglie unilateralmente di emettere la fattura elettronica, il soggetto non residente identificato in Italia deve comunque riceverne una copia analogica o elettronica.

Prestazioni sanitarie

La circolare dedica una parte ampia alle prestazioni sanitarie rese nei confronti delle persone fisiche. Per l’anno 2019 è previsto il divieto di emissione di fatture elettroniche via SdI:

• per i soggetti tenuti all’invio dei dati al Sistema Tessera Sanitaria;
• per i soggetti che, pur non essendo tenuti al Sistema TS, erogano prestazioni sanitarie nei confronti di persone fisiche.

Le prestazioni devono quindi essere documentate in formato cartaceo oppure in formato elettronico fuori dallo SdI.

La circolare chiarisce inoltre che il divieto opera anche quando il paziente abbia espresso opposizione all’utilizzo dei dati ai fini della dichiarazione precompilata. Per tale annualità, dunque, resta esclusa dalla e-fattura la documentazione di tutte le prestazioni sanitarie rese a persone fisiche, indipendentemente dall’obbligo di trasmissione al Sistema TS.

Sono poi analizzate le ipotesi in cui una fattura contenga sia spese sanitarie sia spese non sanitarie:

• se non è possibile separare le quote, l’intera spesa va trasmessa al Sistema TS con tipologia “altre spese” (codice AA);
• se le quote sono distinguibili, le componenti sanitarie e non sanitarie vanno comunicate separatamente secondo le rispettive regole, con le spese non sanitarie indicate con codice AA.

In caso di fatturazione separata, le prestazioni non sanitarie devono essere fatturate elettronicamente solo se il documento non contiene elementi idonei a desumere informazioni sullo stato di salute del paziente; altrimenti la fattura resta fuori SdI.

Emissione delle fatture e data di emissione

L’articolo 21 del decreto IVA, come modificato dal decreto-legge n. 119/2018, consente di emettere la fattura entro 10 giorni dall’effettuazione dell’operazione. La circolare precisa che, per le fatture elettroniche trasmesse via SdI, la data riportata nel campo “Data” del file coincide con la data di effettuazione dell’operazione; i 10 giorni successivi servono solo per la trasmissione del file.

Per le fatture cartacee o elettroniche fuori SdI emesse nei 10 giorni successivi, invece, il documento deve contenere entrambe le date. La circolare chiarisce inoltre che restano valide le regole speciali sulle fatture differite e sui casi in cui la norma richiede il richiamo a documenti di trasporto o ad altri documenti idonei, come nelle triangolazioni nazionali.

Annotazione delle fatture emesse e registrazione degli acquisti

Le fatture emesse devono essere annotate nel registro entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione delle operazioni, con riferimento allo stesso mese. La circolare mette in evidenza che il sistema contabile deve comunque consentire di individuare chiaramente il mese di competenza ai fini della liquidazione IVA.

Per le fatture differite valgono le regole specifiche dell’articolo 21, comma 4, del decreto IVA; per le triangolazioni nazionali la registrazione segue un termine legato al mese di emissione. È chiarito che la data indicata nel campo “Data” del file elettronico è quella che può essere riportata nel registro, anche per le fatture cartacee o extra SdI, mentre in caso di scarto da parte dello SdI la fattura si considera non emessa e occorrono le conseguenti rettifiche.

Per gli acquisti, è stato eliminato l’obbligo di numerare progressivamente fatture e bollette doganali, ma resta l’obbligo di annotazione in apposito registro con attribuzione di un ordine progressivo alle registrazioni.

Detrazione IVA

La circolare chiarisce il nuovo coordinamento tra emissione, ricezione e registrazione delle fatture ai fini della detrazione IVA. Il diritto può essere esercitato entro il termine della liquidazione del mese di ricezione e annotazione del documento, purché la fattura sia stata ricevuta e registrata entro il 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione.

Il principio vale sia per le fatture elettroniche via SdI sia per quelle non elettroniche e si applica anche ai contribuenti che liquidano l’imposta con cadenza trimestrale. Resta fermo che, ai fini della detrazione, ricezione e annotazione sono entrambe necessarie.

Disposizioni di coordinamento e semplificazione

La circolare richiama due interventi di coordinamento. Il primo riguarda la messa a disposizione, dal 2020, delle bozze dei registri IVA, della liquidazione periodica e della dichiarazione annuale IVA da parte dell’Agenzia delle entrate, con effetto di semplificazione per i soggetti residenti o stabiliti in Italia. Viene sottolineato che l’eventuale opzione per la tenuta dei registri secondo le modalità dell’articolo 18, comma 5, del DPR n. 600/1973 comporta comunque l’obbligo di mantenere i registri IVA indicati dalla norma.

Il secondo intervento riguarda le fatture verso le pubbliche amministrazioni: viene previsto che un apposito decreto ministeriale individui le cause di possibile rifiuto della fattura e le modalità tecniche per comunicarlo, con l’obiettivo di evitare rigetti impropri. La circolare precisa però che tale meccanismo riguarda solo i rapporti con la PA e non i rapporti B2B e B2C.

Sanzioni e regime transitorio

Sul piano sanzionatorio, per il primo semestre 2019 la circolare ricorda un regime attenuato per le sanzioni relative alla mancata o tardiva emissione della fattura elettronica:

• nessuna sanzione se la fattura è emessa entro il termine della liquidazione IVA dell’operazione;
• sanzioni ridotte al 20% se la fattura è emessa entro il termine della liquidazione del periodo successivo.

Per i contribuenti mensili, la riduzione opera fino al 30 settembre 2019. La disciplina non incide sulle altre violazioni IVA o contabili, per le quali restano applicabili le sanzioni ordinarie e il ravvedimento operoso.

Esterometro

La circolare conferma che l’esterometro riguarda le operazioni con soggetti non stabiliti nel territorio dello Stato, salvo quelle documentate da bolletta doganale o fattura elettronica via SdI. L’obbligo grava sui soggetti residenti o stabiliti che sono tenuti alla fatturazione elettronica tra loro; ne restano esclusi, ad esempio, forfettari e contribuenti in regime di vantaggio.

La sanzione per omesso, incompleto o errato invio è pari a 2 euro per fattura, con limite di 1.000 euro per trimestre, ridotta alla metà entro il limite di 500 euro se la trasmissione correttiva è effettuata entro 15 giorni dalla scadenza. La circolare fornisce esempi numerici per chiarire come il massimale si applichi per ciascun trimestre.

Imposta di bollo sulle fatture elettroniche

Viene illustrata la nuova disciplina del bollo sulle fatture elettroniche introdotta dal decreto ministeriale 28 dicembre 2018. L’imposta resta pari a 2 euro per fattura e, per i documenti informatici, si assolve esclusivamente secondo la procedura telematica prevista dal decreto del 17 giugno 2014, senza preventiva comunicazione all’Amministrazione.

Il pagamento va effettuato:

• entro 120 giorni dalla chiusura dell’esercizio per gli altri documenti informatici;
• entro il giorno 20 del primo mese successivo al trimestre per le fatture elettroniche.

Per le fatture elettroniche trasmesse via SdI, l’Agenzia rende disponibile nell’area riservata il calcolo dell’importo dovuto sulla base dei file correttamente elaborati e non scartati; il pagamento può avvenire tramite F24 oppure con addebito su conto corrente. La circolare precisa anche che il servizio è solo agevolativo e non esonera il contribuente dal controllo degli importi proposti, soprattutto per eventuali fatture elettroniche emesse extra SdI che non risultano all’Agenzia.

Reverse charge, autofatture e depositi IVA

La circolare distingue tra autofattura vera e propria e inversione contabile. L’autofattura ricorre quando il cessionario/committente emette il documento in sostituzione del cedente/prestatore oppure quando cedente e cessionario coincidono (ad esempio autoconsumo o cessioni gratuite in determinati casi). In tali ipotesi, quando esiste l’obbligo di fatturare, il documento deve essere elettronico via SdI, salvo casi specifici di soggetti extra UE o altre ipotesi particolari.

Nel reverse charge, invece, il cedente/prestatore emette un documento senza IVA e il cessionario lo integra e assolve l’imposta. Per il reverse charge interno, il documento ricevuto via SdI può essere integrato con un file separato da inviare allo SdI, evitando materializzazione cartacea. Per il reverse charge esterno resta l’obbligo di comunicazione tramite esterometro, salvo fattura elettronica del fornitore comunitario via SdI.

Un approfondimento è dedicato ai depositi IVA: l’estrazione dei beni comporta l’assolvimento dell’imposta tramite fattura emessa ai sensi dell’articolo 17, secondo comma, del decreto IVA. Se l’estrazione riguarda un bene per il quale il valore da estrarre coincide sostanzialmente con quello della cessione interna, il documento integrato può seguire la disciplina ordinaria del reverse charge; se invece occorre determinare un valore diverso per effetto dei costi sostenuti nel deposito, l’autofattura deve essere elettronica e transitare via SdI.

Compilazione dei documenti elettronici

La circolare richiama le Specifiche tecniche del tracciato XML e indica i codici documento da usare nelle principali fattispecie. In particolare:

• TD01 per acquisti in reverse charge interno e per le autofatture, salvo regolarizzazione;
• TD20 per la regolarizzazione ex articolo 6, comma 8, del d.lgs. n. 471/1997.

Sono fornite indicazioni pratiche su come compilare i campi relativi a cedente/prestatore e cessionario/committente nelle varie ipotesi: integrazione di reverse charge interno, estrazione da deposito IVA, omaggi o autoconsumo, acquisti da soggetti non residenti o stabiliti, e regolarizzazione dell’omessa o irregolare fatturazione. In tali ultimi casi, la sezione del soggetto emittente deve essere valorizzata con il codice CC quando il documento è emesso dal cessionario/committente.

Fatturazione in nome e per conto

La circolare ricorda che in alcune situazioni l’obbligo di fatturare resta in capo al soggetto individuato dalla legge, ma può essere adempiuto da un terzo in nome e per conto del soggetto obbligato. Ciò può avvenire per scelta delle parti o per previsione normativa speciale, come nel caso di alcune fattispecie in ambito esecutivo o di società sportive dilettantistiche.

Quando il terzo emette fattura elettronica via SdI, il tracciato deve riportare i dati del soggetto obbligato nella sezione cedente/prestatore e il codice TZ (Terzo) nel campo soggetto emittente, senza compilare la sezione dedicata al terzo intermediario. Deve inoltre essere inviata una copia analogica o informatica al soggetto interessato.

Conservazione e consultazione delle fatture elettroniche

La circolare chiarisce che gli obblighi di conservazione si intendono assolti per tutte le fatture elettroniche e i documenti informatici trasmessi tramite SdI e memorizzati dall’Agenzia delle entrate. Il servizio gratuito di conservazione messo a disposizione dall’Agenzia garantisce una conservazione di 15 anni, salvo revoca dell’adesione e utilizzo della funzione di export.

Dal 1° luglio 2019 è possibile aderire al servizio di consultazione delle fatture elettroniche. In caso di adesione, i file delle fatture emesse o ricevute sono disponibili nell’area riservata fino al 31 dicembre del secondo anno successivo a quello di ricezione da parte dello SdI, e poi cancellati entro 60 giorni. Per chi non aderisce restano consultabili solo i dati fattura, fino al 31 dicembre dell’ottavo anno successivo alla presentazione della dichiarazione di riferimento.

La circolare ribadisce che il documento originale trasmesso e il duplicato informatico hanno la medesima valenza giuridica e che, nel caso delle fatture sanitarie, i dati non sono messi a disposizione del cliente/consumatore finale nell’area autenticata del sito dell’Agenzia neppure in caso di adesione al servizio di consultazione.

FAQ e chiusura operativa

Infine, la circolare segnala la disponibilità del servizio FAQ dell’Agenzia delle entrate quale supporto interpretativo, nei limiti in cui non sia superato da successivi documenti di prassi. Le Direzioni regionali sono incaricate di vigilare sulla corretta applicazione delle istruzioni fornite.