Cassazione Civile, Sentenza n. 8037/2024 del 25/03/2024

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di pagamento n. 712RU per il recupero dell'accisa su carburante fornito allo yacht Force Blue negli anni 2005-2009. I ricorrenti chiedevano l'esenzione prevista dalla Tabella A n. 3 del TUA perché lo yacht sarebbe stato impiegato a titolo commerciale mediante contratti di noleggio. La CTR di appello aveva escluso l'esenzione ritenendo che l'uso risultasse prevalentemente ricreativo e che la Autumn Sailing fosse in concreto un mero schermo societario usato dal reale proprietario Briatore; inoltre la CTR aveva annullato parzialmente la pretesa per duplicazione rispetto ad avvisi emessi nei confronti di terzi.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso principale dei contribuenti e accolto il ricorso incidentale dell'Agenzia delle Dogane. In sostanza la Corte ha confermato il principio secondo cui l'esenzione dall'accisa per bunkeraggio di unità da diporto richiede l'accertamento concreto dell'utilizzo a fini commerciali da parte dell'utilizzatore e che la mera esistenza di un contratto di noleggio non è di per sé sufficiente (disapplicazione, nella misura necessaria, della previsione nazionale che riconduce automaticamente l'utilizzo commerciale al solo fatto del noleggio). Sul piano probatorio la Cassazione ha ritenuto non sindacabili in sede di legittimità le valutazioni di merito della CTR circa l'uso ricreativo prevalente e gli elementi raccolti in sede penale, ribadendo che una sentenza penale di assoluzione non produce automaticamente efficacia di giudicato nel processo tributario. Sul punto della duplicazione la Corte ha ritenuto invece errata la decisione della CTR di annullare il recupero in ragione di una presunta doppia imposizione: in materia di accise vige la responsabilità solidale di più soggetti e l'Amministrazione può agire nei confronti di diversi presunti obbligati; l'eventuale duplicazione è risolta nella fase di riscossione. Conseguenza operativa: ricorsi dei contribuenti rigettati; accoglimento parziale dell'Agenzia sul punto della duplicazione; condanna dei ricorrenti al pagamento in solido delle somme dovute e liquidazione delle spese di legittimità a carico dei ricorrenti, con compensazione per i gradi di merito.

Norme richiamate

• Direttiva 2003/96/CE del Consiglio (art. 14, par. 1, lett. c)

  definizione di imbarcazioni private da diporto e disciplina dell'esenzione per i prodotti energetici impiegati per la navigazione

  La direttiva richiede che l'esenzione sia riconosciuta in presenza di effettivo uso a fini commerciali da parte dell'utilizzatore; la mera esistenza di un contratto di noleggio non garantisce automaticamente l'agevolazione.

• D.lgs. n. 504/1995 (Testo Unico Accise), Tabella A punto 3

  esenzione per prodotti energetici impiegati come carburanti per la navigazione con esclusione delle imbarcazioni private da diporto salvo casi commerciali

  Norma nazionale che recepisce l'esenzione ma va interpretata alla luce della direttiva europea: occorre accertare l'effettivo uso commerciale.

• D.lgs. n. 171/2005 (Codice della nautica da diporto), art. 2, comma 1, lett. a

  l'unità da diporto è utilizzata a fini commerciali quando è oggetto di contratti di locazione e di noleggio

  Questa disposizione nazionale, nella parte in cui attribuisce automaticamente carattere commerciale al solo fatto del noleggio, deve essere disapplicata laddove contrasti con la direttiva comunitaria che richiede l'accertamento concreto dell'uso.

• D.lgs. n. 26/2007

  delega/recepimento disposizioni della direttiva 2003/96/CE

  Modifica il TUA per armonizzare la normativa interna con la direttiva; la giurisprudenza europea e di legittimità evidenzia i limiti di eventuali automatismi nazionali.

• D.M. 16 novembre 1995, n. 577, art. 1

  esenzione per prodotti petroliferi impiegati come carburanti per la navigazione e esclusione delle imbarcazioni private da diporto

  Regolamento amministrativo che puntualizza l'ambito applicativo dell'esenzione; conferma la esclusione delle imbarcazioni private salvo condizioni commerciali dimostrate.

• D.M. 15 dicembre 2015, n. 225, art. 1

  disciplina l'impiego dei carburanti esenti per la navigazione e condizioni per l'esenzione

  Ripropone le condizioni operative dell'esenzione e richiede autorizzazioni e accertamenti sull'effettivo utilizzo commerciale quando la normativa comunitaria lo richiede.

• D.lgs. n. 546/1992, art. 7 comma 4

  limiti della prova nel processo tributario

  Nel giudizio tributario sono ammesse presunzioni semplici; elementi insufficienti per la condanna penale possono comunque risultare adeguati per la pretesa tributaria.

• D.lgs. n. 331/1993 e successive disposizioni richiamate nel TUA (art. 2 comma 2 e 4; art. 7 comma 1 del TUA)

  definizione di immissione in consumo e disciplina dell'obbligazione tributaria e della responsabilità solidale in materia di accise

  L'accisa e' esigibile all'immissione in consumo; l'obbligazione può gravare solidalmente su più soggetti rendendo legittima l'azione dell'Amministrazione nei confronti di diversi obbligati e impedendo di per sé l'affermazione di una duplicazione di imposta.

• D.P.R. n. 600/1973 art. 67 e D.P.R. n. 917/1986 art. 163

  norme richiamate dall'Agenzia in tema di divieto di doppia imposizione

  Tali disposizioni non impediscono che l'Amministrazione eserciti azioni nei confronti di più soggetti responsabili in via solidale; la soluzione della duplicazione avviene nella fase di riscossione e con l'integrale soddisfacimento dell'atto.

• Codice di procedura civile, art. 360 comma 1 n. 3

  motivo di ricorso per cassazione per violazione di norme di legge

  Ritenuto idoneo alla censura della decisione di merito quando si invoca violazione di norme applicabili; tuttavia la Corte ricorda i limiti del sindacato di merito in Cassazione.

Massime di principio

• Per ottenere l'esenzione dall'accisa sul carburante per uno yacht da diporto noleggiato, non basta comprovare l'esistenza di contratti di noleggio: è necessario dimostrare l'effettivo uso a fini commerciali da parte dell'utilizzatore (onere della prova a carico del contribuente).
• La normativa nazionale che attribuisce automaticamente carattere commerciale al semplice noleggio può essere disapplicata se contrasta con la direttiva europea; il giudice deve quindi compiere un accertamento concreto sull'uso effettivo.
• Le valutazioni di prova compiute dal giudice di merito (es. uso ricreativo prevalente o simulazione societaria) non sono rivedibili in Cassazione salvo profili di violazione di legge; il ricorso in cassazione non serve a riesaminare i fatti.
• Una sentenza penale di assoluzione non determina automaticamente l'esito favorevole nel processo tributario: gli elementi che non bastano per la condanna penale possono comunque integrare indizi validi in sede tributaria.
• La mancata instaurazione del contraddittorio preventivo invalida l'atto impositivo solo nelle ipotesi e nei termini previsti dalla legge e se il contribuente dimostra che il contraddittorio avrebbe potuto determinare un esito diverso (prova di resistenza).
• In materia di accise l'amministrazione può agire nei confronti di più soggetti in via solidale per lo stesso debito; eventuali pagamenti parziali o con riserva non impediscono l'emissione di successivi avvisi a carico di altri responsabili, la duplicazione si verifica e si risolve nella fase di riscossione.
• In ipotesi complesse (presunta simulazione, utilizzi misti ricreativo/commerciale) è fondamentale raccogliere e conservare documentazione che dimostri il concreto esercizio dell'attività commerciale (contratti con contenuti che provino controllo e utilizzo commerciale, fatturazione effettiva, modalità di fruizione da parte degli utilizzatori).