Cassazione Civile, Sentenza n. 1770/2025 del 24/01/2025

Esito

La controversia

Impugnazione, da parte dell'Agenzia, della sentenza della Corte di giustizia tributaria regionale che aveva in parte accolto i ricorsi delle società contro avvisi di accertamento doganali e sanzionatori relativi al mancato inserimento delle royalties nel valore in dogana e alla relativa IVA all'importazione per importazioni di occhiali effettuate nel 2018. Le questioni principali riguardavano: 1) se l'IVA all'importazione fosse stata assolta mediante il meccanismo del reverse charge (autofatturazione) e quindi non dovuta; 2) se le royalties dovessero essere incluse nel valore in dogana come “condizione della vendita” sulla base dei contratti di licenza (in particolare per il contratto Diesel e per altri undici contratti), con contestazione della motivazione degli atti amministrativi e della valutazione della CGT sull'esistenza di un potere di controllo del licenziante sul produttore.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato (inammissibili o infondati) alcuni motivi dell'Agenzia relativi alla presunta inammissibilità del ricorso e alla mancata prova dell'assolvimento dell'IVA tramite reverse charge: ha confermato che la CGT aveva correttamente ritenuto che l'IVA intracomunitaria fosse stata assolta tramite inversione contabile e che ciò elide la pretesa erariale. Tuttavia la Suprema Corte ha accolto invece i motivi principali (terzo, quarto e quinto) con i quali l'Agenzia contestava l'annullamento degli avvisi doganali per carenza motivazionale quanto alle licenze diverse da Diesel e la valutazione della CGT sull'imponibilità delle royalties relative al contratto Diesel. In particolare la Corte ha ritenuto che: a) per molte delle licenze diverse da Diesel la CGT ha pronunciato l'illegittimità degli atti per carenza di motivazione, ma questo sindacato richiede un riesame (la Corte ha accolto la censura dell'Agenzia sulla insufficienza della motivazione); b) con riguardo al contratto Diesel la CGT aveva errato nel ritenere che le clausole rappresentassero solo controllo sulla qualità e non un potere di controllo idoneo a configurare la condizione di vendita; la Corte ha richiamato l'interpretazione del CDU, del Regolamento di esecuzione e dei documenti TAXUD e ha ritenuto fondata la censura dell'Agenzia. Di conseguenza la Cassazione ha parzialmente accolto il ricorso dell'Agenzia con rinvio per nuovo esame in parte, mentre ha confermato l'assenza di pretesa IVA per effetto del reverse charge ove provato l'assolvimento.

Norme richiamate

• Regolamento (UE) n. 952/2013 (Codice doganale dell'Unione - CDU)

  L'art.70 stabilisce il valore in dogana quale valore di transazione. L'art.71 richiede l'inclusione nel valore dei corrispettivi e diritti di licenza quando costituiscono condizione della vendita; la Corte ha richiamato tali norme per valutare se le royalties debbano integrare il valore in dogana.

• Regolamento di esecuzione (UE) n. 2015/2447

  art. 127; art. 129; art. 136, par. 4 (lett. a), b), c))

  L'art.136, par.4 elenca le condizioni in cui i diritti di licenza sono considerati pagati come condizione della vendita; la Corte ha usato tali criteri (in particolare la lett.c) circa l'impossibilità di vendere/acquistare senza pagamento delle royalties) per ritenere che clausole come la risoluzione per mancato pagamento possono rendere implicita la condizione di vendita.

• Direttiva IVA n. 77/388/CEE (sesta direttiva) e modifiche

  Richiamata in relazione al principio per cui l'assolvimento dell'IVA mediante il meccanismo del reverse charge (inversione contabile) esclude la pretesa erariale corrispondente; la Corte ha confermato il principio comunitario e la conseguente eliminazione della pretesa IVA quando provato l'assolvimento.

• D.P.R. n. 633/1972

  Richiamato nella deduzione dell'Agenzia in tema di IVA; la Corte ha valutato le prove dell'assolvimento dell'IVA nei termini della normativa IVA nazionale e comunitaria.

• D.lgs. n. 546/1992

  art. 36; art. 57, comma 2

  Norme sul processo tributario utilizzate per valutare limiti in appello e l'ammissibilità di nuove eccezioni; la Corte ha precisato che il divieto di ultrapetizione non impedisce all'Amministrazione di spiegare meglio le ragioni di una pretesa già dedotta.

• Codice Civile

  Riferimento in ordine all'onere della prova (richiesta dalla ricorrente) e alla valutazione delle prove depositate (autofatture) in relazione all'assolvimento dell'IVA.

• Norme di procedura civile (Codice di procedura civile)

  art. 360 c.p.c.; art. 132 c.p.c.; art. 366 c.p.c.

  Richiamate per i profili di legittimità del ricorso per cassazione (tipologia di vizi, forma e sinteticità del ricorso, motivazione impugnabile); la Corte ha dichiarato inammissibili o infondati taluni motivi per difetto di interesse o perché attinenti a fatti apprezzati in fatto dal giudice di merito.

• Documenti TAXUD

  TAXUD 800/2002; TAXUD/B4/2016

  Documenti interpretativi dell'Unione usati come linee guida per individuare fattori indicativi di controllo del licenziante (elenco di clausole e indicatori) e per interpretare quando la condizione di vendita può essere implicita; la Corte li ha ritenuti utili e coerenti col CDU e col Regolamento di esecuzione.

Massime di principio

• Prova dell'assolvimento dell'IVA mediante reverse charge: se il contribuente dimostra, con documentazione probatoria adeguata (es. autofatture e documenti contabili coerenti), che l'IVA intracomunitaria è stata assolta tramite inversione contabile, l'amministrazione non può legittimamente recuperare di nuovo l'IVA all'importazione.
• Distinzione tra motivazione dell'atto amministrativo e fase probatoria: la motivazione dell'avviso doganale deve indicare i fatti astrattamente giustificativi della pretesa (sufficiente per delimitare le ragioni dell'ufficio); l'accertamento dell'effettivo verificarsi dei fatti e della loro idoneità a sostenere la pretesa si compie nel giudizio di merito con l'istruzione probatoria.
• Integrazione del valore in dogana con le royalties: le royalties si includono nel valore in dogana quando costituiscono una condizione della vendita ai sensi dell'art.136(4) del Regolamento di esecuzione (lett. a-b-c). Anche una condizione implicita (es. clausola risolutiva per mancato pagamento che impedisce la produzione/vendita o l'uso del marchio) può essere idonea a integrare il valore.
• Valutazione delle clausole contrattuali: nell'apprezzamento del 'potere di controllo' del licenziante occorre un esame complessivo e unitario del contratto (approvazione di campioni, approvazione del produttore, potere di ispezione, limitazioni di vendita, facoltà risolutive per mancato pagamento ecc.); singole clausole apparentemente di 'controllo qualità' possono assumere rilievo se inserite in un contesto complessivo di poteri vincolanti.
• Limiti del sindacato in Cassazione: la Corte di legittimità non può rivalutare i fatti già apprezzati dal giudice di merito; può invece censurare l'insufficienza o l'assenza della motivazione ai sensi dell'art.132 c.p.c. e può interpretare correttamente norme di diritto (es. interpretazione del CDU e del regolamento di esecuzione).
• Uso dei criteria TAXUD/OMD: i documenti interpretativi (TAXUD, WCO) sono strumenti orientativi utili per determinare se i pagamenti per licenze sono condizioni della vendita e possono integrare il valore doganale, specialmente quando la disciplina unionale è applicabile ratione temporis.