Sentenza del 27/04/2018 n. 10221 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava l'impugnazione di avvisi di accertamento relativi a maggiori IRPEF, IVA e IRAP per gli anni 2000-2005, emessi a seguito dell'esame della contabilità e di indagini bancarie e finanziarie. L'Agenzia delle Entrate ha censurato la sentenza della CTR dell'Umbria per avere ritenuto insufficienti le prove degli accertamenti presuntivi, per avere escluso la rilevanza reddituale dei versamenti bancari, per avere valutato in modo illogico le giustificazioni dei contribuenti relative a un'operazione di esportazione e reimportazione di merci, per avere escluso l'esistenza di rapporti di lavoro con due collaboratori e per avere negato il presupposto dell'autonoma organizzazione ai fini IRAP. Il primo motivo, relativo alla presunta ultrapetizione della CTR, è stato dichiarato inammissibile per difetto di autosufficienza del ricorso.

La decisione

La Corte di cassazione ha dichiarato inammissibile il primo motivo e ha accolto tutti gli altri motivi. Ha ritenuto che la CTR avesse erroneamente ignorato l'inversione dell'onere della prova derivante dalle presunzioni bancarie, secondo cui i versamenti sui conti del lavoratore autonomo si presumono ricavi salvo prova contraria specifica e documentata. Ha inoltre rilevato una motivazione insufficiente e contraddittoria sull'operazione doganale, sui pagamenti effettuati ai collaboratori e sull'esistenza dell'autonoma organizzazione ai fini IRAP. La sentenza impugnata è stata cassata e la causa rinviata alla CTR dell'Umbria, in diversa composizione, che dovrà riesaminare le questioni e decidere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 18

  La norma è stata richiamata in relazione al contenuto e ai limiti dell'impugnazione tributaria; il motivo fondato sulla presunta decisione oltre i limiti della domanda è stato dichiarato inammissibile per insufficiente indicazione degli atti necessari a verificarlo.

• Art. 112 c.p.c.

  Impone al giudice di pronunciarsi nei limiti della domanda. La Corte non ha però esaminato nel merito la presunta ultrapetizione, perché il motivo non rispettava il principio di autosufficienza.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32

  "La presunzione consente all'Amministrazione finanziaria di riferire de plano ad operazioni imponibili i dati raccolti in sede di accesso ai conti correnti bancari del contribuente, salva la prova contraria da parte di costui."

  Per il lavoro autonomo, i versamenti bancari sono presunti ricavi imponibili, salvo che il contribuente dimostri in modo puntuale che ne ha già tenuto conto nella dichiarazione o che sono estranei all'attività produttiva di reddito. La presunzione comporta un'inversione dell'onere probatorio.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51

  La norma consente l'utilizzo dei dati dei conti bancari anche ai fini IVA. Le movimentazioni bancarie possono quindi fondare l'accertamento, salva una prova contraria specifica, documentata e logicamente verificabile.

• Art. 2697 c.c.

  La regola generale sull'onere della prova opera insieme alle presunzioni fiscali: una volta acquisiti i dati bancari rilevanti, spetta al contribuente fornire la prova contraria richiesta dalla legge.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d)

  Consente l'accertamento analitico-induttivo sulla base di elementi presuntivi gravi, precisi e concordanti. Nel caso concreto, la differenza di peso e di valore tra le merci esportate e quelle reimportate poteva costituire elemento indiziario di ricavi non dichiarati.

• T.U.L.D. n. 43 del 1973, artt. 214 e seguenti

  Le disposizioni sono state richiamate con riferimento al trasferimento temporaneo delle merci e alla documentazione doganale utilizzata dall'Amministrazione come elemento indiziario dell'esistenza di reddito non dichiarato.

• D.Lgs. n. 446 del 1997, artt. 2 e 3

  L'IRAP è dovuta quando l'attività è svolta con un'autonoma organizzazione. La natura artistica o professionale dell'attività, da sola, non esclude l'imposta se sono presenti beni strumentali eccedenti il minimo indispensabile o un impiego non occasionale di lavoro altrui.

• Cass., Sezioni Unite, sentenza n. 12108/2009

  "Il requisito dell'autonoma organizzazione [...] ricorre quando il contribuente [...] sia il responsabile dell'organizzazione [...] [e] impieghi beni strumentali eccedenti [...] il minimo indispensabile [...] oppure si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui."

  L'autonoma organizzazione richiede una struttura organizzativa riferibile al contribuente, con strumenti eccedenti il minimo necessario oppure con utilizzo non occasionale di collaboratori.

• Cass., Sezioni Unite, sentenza n. 9451/2016

  "Il presupposto dell'autonoma organizzazione [...] non ricorre quando [...] impieghi beni strumentali non eccedenti il minimo indispensabile [...] e si avvalga di lavoro altrui non eccedente l'impiego di un dipendente con mansioni esecutive."

  L'impiego di un solo collaboratore con mansioni meramente esecutive, entro limiti contenuti, non determina automaticamente l'assoggettamento a IRAP; occorre valutare concretamente entità, continuità e funzione dell'apporto lavorativo.

Massime di principio

• Quando l'Amministrazione fonda l'accertamento su versamenti bancari, il contribuente deve fornire una prova analitica e documentata della natura non reddituale delle somme o della loro già avvenuta dichiarazione; semplici spiegazioni generiche o meramente plausibili possono non essere sufficienti.
• Nel lavoro autonomo la presunzione bancaria riguarda i versamenti, mentre, secondo il principio richiamato dalla Corte costituzionale, non opera nello stesso modo per i prelevamenti, data la possibile commistione tra spese personali e professionali.
• Le giustificazioni del contribuente devono essere valutate dal giudice con motivazione specifica, coerente e verificabile, soprattutto quando manchi documentazione di supporto o quando le spiegazioni presentino incertezze.
• Le differenze di peso e valore risultanti dalla documentazione doganale possono costituire indizi di operazioni imponibili non dichiarate; il contribuente deve dimostrare concretamente che le differenze dipendono da fattori estranei alla produzione di reddito, come imballaggi o lavorazioni.
• Ai fini delle ritenute fiscali e dell'IRAP, pagamenti periodici e non irrisori a collaboratori, uniti allo svolgimento di attività continuative o funzionali all'impresa o alla professione, richiedono un esame concreto dell'eventuale rapporto di lavoro e dell'autonoma organizzazione.
• L'attività artistica non è automaticamente esclusa dall'IRAP: l'imposta può essere dovuta se l'artista utilizza una struttura organizzata, beni strumentali eccedenti il minimo indispensabile o collaboratori in modo non occasionale.
• Nel giudizio di cassazione, chi denuncia un vizio processuale deve riportare con precisione gli atti e i passaggi necessari per consentire alla Corte il controllo diretto; l'indicazione generica degli atti può comportare l'inammissibilità del motivo.