Sentenza del 20/01/2020 n. 56 - Comm. Trib. Reg. per la Liguria

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento per omissione di ritenute su dividendi 2013 corrisposti a S. UK Ltd (società madre), con plurime censure tra cui: nullità per mancanza di sottoscrizione (atto digitale recante la dicitura "firmato digitalmente" notificato via raccomandata ordinaria), violazione del diritto al contraddittorio e della disciplina sulle esenzioni/aliquote previste dall'art. 27 e 27‑bis D.P.R. 600/73 nonché contestazione di artificialità del rapporto e delle sanzioni applicate.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale di Genova ha accolto l'appello di S.I. S.r.l. ritenendo che l'avviso di accertamento, pur essendo copia cartacea conforme all'originale informatico firmato digitalmente, era stato notificato con mezzi ordinari (messo speciale / raccomandata) in data 17.2.2017, epoca in cui l'obbligo di notifica via PEC non era ancora vigente. Poiché l'art. 42 D.P.R. 600/73 richiede la sottoscrizione dell'atto da parte del dirigente o delegato, l'assenza della sottoscrizione autografa sulla copia analogica ha determinato, ai sensi del comma 3 dello stesso art. 42, la nullità dell'atto. Per tale ragione la CTR ha annullato l'avviso di accertamento e compensato le spese di entrambi i gradi di giudizio, ritenendo assorbiti gli ulteriori motivi sostanziali.

Norme richiamate

• art. 42 D.P.R. n. 600/1973

  L'avviso di accertamento deve essere notificato e sottoscritto dal capo dell'Ufficio o da altro impiegato di carriera direttiva da lui delegato; la mancanza della sottoscrizione autografa sulla copia analogica notificata con mezzi ordinari determina la nullità dell'atto.

• D.Lgs. n. 82/2005 (Codice dell'Amministrazione Digitale - CAD)

  Il CAD disciplina la validità e la portabilità dei documenti informatici e delle sottoscrizioni digitali; tuttavia, nella fattispecie la notifica tramite canali analogici, avvenuta prima dell'obbligo generalizzato di PEC alle imprese, non esonera dalla necessità della sottoscrizione autografa sulla copia cartacea.

• D.Lgs. n. 217/2017

  decorrenza obbligo PEC 27.1.2018

  Ha introdotto l'obbligo di notifica alle imprese via PEC con decorrenza 27.1.2018; prima di tale data la P.A. poteva notificare con mezzi ordinari.

• art. 48 D.Lgs. n. 82/2005

  La trasmissione di un documento informatico via PEC è equiparata alla notificazione per mezzo della posta, salvo diversa disposizione di legge; la CTR ha comunque sottolineato che l'equiparazione opera nel contesto dei canali effettivamente utilizzati (PEC vs notifica ordinaria).

• art. 60 D.P.R. n. 600/1973

  Norme sulla notifica degli atti tributarî vigenti ratione temporis: non prevedevano la notifica via PEC prima delle modifiche successive; pertanto la notifica ordinaria era ammissibile alla data dell'atto.

• art. 27 bis D.P.R. n. 600/1973

  Disciplina l'esenzione delle ritenute sui dividendi comunitari; benché rilevante per il merito dell'accertamento (presunzione di elusività e onere della prova), la CTR non ha esaminato il merito avendo annullato l'atto per vizio formale.

• art. 10‑bis L. n. 212/2000 (Statuto del contribuente)

  Riguarda il contraddittorio preventivo e la disciplina anti‑abuso; era parte delle censure dell'istante ma non è stato affrontato in sede decisoria per assorbimento.

• art. 11 L. 30.12.1991 n. 413

  Norme sul contraddittorio tecnico con l'Ufficio; la CTR ha ritenuto che il contraddittorio si fosse svolto nei termini previsti da tali commi.

Massime di principio

• Se l'amministrazione notifica una copia cartacea di un documento informatico firmato digitalmente mediante mezzi ordinari (raccomandata, messo speciale) e non tramite PEC, la copia cartacea deve recare la sottoscrizione autografa richiesta dall'art. 42 D.P.R. 600/73; la mancanza della firma autografa può determinare la nullità dell'atto.
• La notifica via PEC, quando prevista e obbligatoria, consente la validità della sottoscrizione digitale senza necessità di firma autografa sulla copia cartacea; pertanto la data di efficacia delle norme sulle notifiche elettroniche è cruciale: verificare sempre la normativa temporale applicabile.
• Un vizio formale di notifica idoneo a determinarne la nullità assorbe l'esame dei profili sostanziali dell'accertamento: il contribuente può ottenere l'annullamento dell'atto senza che il giudice entri nel merito delle contestazioni fiscali.
• Il contribuente deve tempestivamente eccepire la nullità formale dell'atto e conservarne la documentazione (copia ricevuta, attestazioni dell'atto originale informatico) per far valere l'assenza di firma autografa; l'argomento è particolarmente efficace per atti notificati in epoca precedente all'obbligo generalizzato di PEC.
• Quando la controversia riguarda profili complicati di diritto UE (esenzioni di ritenuta, abuso di diritto, rapporti con holding estere), il giudice può comunque evitare il rinvio pregiudiziale o l'esame del merito qualora sussista un vizio procedurale che determina la nullità dell'atto.
• Le amministrazioni devono adeguare le procedure di notifica alla modalità effettivamente adottata: scelta di notificare via analogica implica obblighi formali diversi rispetto alla scelta della notifica elettronica.