Cassazione Civile, Ordinanza n. 03300/2023 del 03/02/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da una verifica fiscale della Guardia di Finanza presso una società a responsabilità limitata mai iscritta nel registro delle imprese, qualificata dall'Amministrazione come società di fatto. Dalla verifica emerse che, nell'anno d'imposta 2008, con il consenso di tutti i soci, la società aveva ceduto un terreno edificabile omettendo di assoggettare a IVA la cessione e di dichiarare il corrispettivo percepito. Sulla base del processo verbale di constatazione, l'Agenzia emise un avviso di accertamento nei confronti della società per maggior reddito d'impresa e, in applicazione dell'art. 5 d.P.R. n. 917/1986, distinti avvisi verso i soci per maggior reddito di partecipazione. I contribuenti impugnarono gli atti e la CTR annullò l'accertamento ritenendo violato l'art. 12, comma 7, L. n. 212/2000, perché l'avviso era stato notificato prima del decorso del termine dilatorio di sessanta giorni dalla consegna del PVC e senza valide ragioni di urgenza. L'Agenzia propose ricorso per cassazione deducendo: violazione dell'art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente, degli artt. 2188, 2193 e 2331 c.c. e dell'art. 36 d.lgs. n. 546/1992, oltre a vizio motivazionale, sostenendo che la CTR avrebbe errato nel riferire la garanzia endoprocedimentale alla società e non ai soci, che sarebbero i veri destinatari degli effetti degli atti compiuti in nome della compagine non iscritta; inoltre, nei giudizi relativi ai soci, l'Amministrazione dedusse anche la violazione degli artt. 295 c.p.c. e 2909 c.c. per il rapporto di pregiudizialità tra accertamento societario e accertamenti dei soci, e, in alcuni ricorsi, la violazione dell'art. 92 c.p.c. in tema di spese.

La decisione

La Corte ha riunito i ricorsi per connessione e per litisconsorzio necessario tra società di fatto e soci. Ha dichiarato inammissibile il secondo ricorso per cassazione dell'Agenzia nel giudizio relativo all'accertamento societario, perché successivo a un primo ricorso già validamente proposto, e ha dichiarato inammissibile anche il controricorso depositato tardivamente da alcuni soci nel medesimo giudizio. Ha poi dichiarato estinti due giudizi relativi a singoli soci per intervenuta definizione agevolata della controversia ai sensi del d.l. n. 119/2018. Nel merito, ha rigettato il ricorso principale dell'Agenzia nel giudizio sulla società, confermando la nullità dell'avviso di accertamento per violazione del termine dilatorio ex art. 12, comma 7, L. n. 212/2000, ritenendo irrilevante che la compagine fosse una società di fatto e ribadendo che le ragioni di urgenza non possono consistere nella sola imminente decadenza del potere accertativo. Di conseguenza, ha annullato anche gli avvisi emessi ai soci, perché l'accertamento societario è il necessario presupposto di quelli sui redditi di partecipazione. Il motivo aggiuntivo sulle spese è stato rigettato, mentre il primo motivo relativo ai ricorsi contro i soci è stato assorbito. Nessuna statuizione sulle spese è stata adottata nei giudizi nei quali le controparti non si erano costituite; non si è applicato il raddoppio del contributo unificato per la soccombenza dell'Amministrazione pubblica difesa dall'Avvocatura dello Stato.

Norme richiamate

• art. 12, comma 7, L. n. 212/2000

  Nelle verifiche fiscali svolte nei locali del contribuente l'Ufficio deve rispettare il termine dilatorio di sessanta giorni prima di emettere l'avviso fondato sul PVC; l'inosservanza determina nullità dell'atto, salvo specifiche ragioni d'urgenza provate dall'Amministrazione.

• art. 5 d.P.R. n. 917/1986

  "le società di fatto sono equiparate alle società in nome collettivo o alle società semplici secondo che abbiano o non abbiano per oggetto l'esercizio di attività commerciali"

  La società di fatto è trattata, ai fini delle imposte dirette, come soggetto fiscalmente rilevante secondo il modello della società di persone, sicché la mancanza di iscrizione nel registro imprese non esclude l'applicazione delle garanzie dello Statuto del contribuente.

• art. 5 d.P.R. n. 917/1986

  L'accertamento dei maggiori redditi della società si riflette automaticamente sui soci in proporzione alle quote di partecipazione agli utili.

• art. 36 d.lgs. n. 546/1992

  La censura sull'insufficienza della motivazione della sentenza impugnata è stata ritenuta non decisiva rispetto alla corretta applicazione del principio sul termine dilatorio.

• art. 295 c.p.c.

  Il motivo fondato sulla sospensione necessaria è stato ritenuto assorbito dall'esito dell'impugnazione sull'atto societario.

• art. 2909 c.c.

  La censura sul giudicato è stata assorbita, poiché l'annullamento dell'avviso societario travolgeva gli avvisi dei soci.

• art. 92 c.p.c.

  Il motivo sulle spese è stato respinto perché la CTR aveva correttamente applicato il principio di soccombenza.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002

  Non è stato applicato il raddoppio del contributo unificato poiché la parte soccombente era un'amministrazione pubblica ammessa alla prenotazione a debito.

• artt. 6 e 7 d.l. n. 119/2018 conv. in L. n. 136/2018

  La definizione agevolata della controversia comporta l'estinzione del giudizio in assenza di diniego e di istanza di trattazione.

• art. 2188 c.c.

  Richiamato dalla ricorrente a sostegno della tesi sulla rilevanza dell'iscrizione nel registro delle imprese, ma ritenuto non decisivo ai fini delle garanzie endoprocedimentali.

• art. 2193 c.c.

  Richiamato dalla ricorrente per affermare l'opponibilità dell'iscrizione, ma ritenuto irrilevante nel giudizio sulla validità dell'avviso ante tempus.

• art. 2331 c.c.

  Richiamato dalla ricorrente per sostenere la natura costitutiva dell'iscrizione, senza incidenza sul regime di tutela del contribuente.

Massime di principio

• Le garanzie previste dall'art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente si applicano a ogni contribuente sottoposto a verifica nei locali dell'attività, anche se si tratti di società di fatto o di soggetto non regolarmente iscritto.
• L'emissione dell'avviso di accertamento prima del decorso dei sessanta giorni dal PVC comporta la nullità dell'atto quando la verifica rientri nell'ambito applicativo della norma, senza necessità di una prova di resistenza.
• Le ragioni di urgenza idonee a giustificare l'anticipazione dell'accertamento devono consistere in circostanze concrete ed esterne alla sfera di controllo dell'Amministrazione; la sola imminente decadenza dal potere accertativo non è sufficiente.
• Nei rapporti fiscali delle società di persone e delle società di fatto, l'annullamento dell'accertamento societario, quale atto presupposto, travolge per riflesso gli avvisi emessi ai soci per i redditi di partecipazione.
• Il contribuente non può proporre un secondo ricorso per cassazione dopo aver già validamente proposto il primo, salvo che il primo sia radicalmente viziato e il secondo intenda sostituirlo.
• La definizione agevolata della controversia fiscale, in assenza di diniego e di istanza di trattazione, determina l'estinzione del giudizio.
• Quando l'Amministrazione è soccombente e agisce tramite Avvocatura dello Stato, non si applica il raddoppio del contributo unificato previsto per il soccombente ordinario.

Come è indicizzato