Sentenza del 03/05/2023 n. 11518 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento e sanzione per omesso versamento dell'imposta regionale sulle concessioni dei beni del demanio e del patrimonio indisponibile dello Stato per l'anno 2008, riferita a concessione rilasciata dall'Autorità portuale di Piombino per la costruzione di una centrale termoelettrica. Le questioni principali sollevate riguardavano: (i) la mancata instaurazione del contraddittorio endoprocedimentale previsto dallo "statuto del contribuente"; (ii) la natura e soggettività dell'imposta (se applicabile anche alle concessioni rilasciate da Autorità portuali e non dallo Stato direttamente); (iii) la sussistenza della responsabilità sanzionatoria alla luce di una presunta oggettiva incertezza normativa circa l'ambito di applicazione della L. 16 maggio 1970, n. 281 e della L.R. Toscana.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato i motivi relativi al mancato contraddittorio e alla doglianza sulla natura della concessione (confermando che l'imposta regionale si applica alle occupazioni/usi di beni demaniali situati nel territorio regionale indipendentemente dall'ente concedente e che l'esenzione regionale inserita nel 2012 ha effetto solo dal 2013). Tuttavia ha accolto i due motivi relativi alla sanzione amministrativa: ha ritenuto che il giudice d'appello non si fosse pronunciato sulla richiesta di disapplicazione della sanzione per obiettiva incertezza normativa e, valutando direttamente la questione, ha escluso l'applicazione della sanzione alla contribuente in ragione di condizioni di obiettiva incertezza (es.: circolari e risoluzioni che lasciavano dubbi interpretativi e la prolungata omissione di richiesta di pagamento da parte della Regione per molti anni). Di conseguenza la sentenza di merito è stata cassata limitatamente ai motivi accolti e la Corte, decidendo nel merito, ha accolto il ricorso originario nella parte relativa alla sanzione amministrativa (sanzione non dovuta). Spese compensate.

Norme richiamate

• Codice di procedura civile, art. 112

  Disciplina l'obbligo di motivazione e la pronuncia sulle questioni sollevate: la Corte conferma che il mancato riferimento espresso può costituire una pronuncia implicita di rigetto quando la decisione espressa comporta logicamente tale esito; tuttavia l'omessa pronuncia su questioni specifiche riproposte rende possibile il vizio censurabile in Cassazione.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, n. 4

  Norma che consente il ricorso per cassazione per omessa pronuncia: utilizzata per censurare la mancata decisione del giudice d'appello sulla disapplicazione della sanzione.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente), art. 12

  L'obbligo generale del contraddittorio endoprocedimentale è limitato ai "tributi armonizzati" salvo previsione normativa specifica: per tributi non armonizzati (come il caso di specie) non sussiste obbligo generale di contraddittorio preventivo se non previsto espressamente.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 10

  Stabilisce il principio di collaborazione e il divieto di irrogare sanzioni in presenza di obiettive condizioni di incertezza sulla portata della norma: applicata per escludere la sanzione amministrativa in presenza di elementi oggettivi di incertezza interpretativa.

• Legge 16 maggio 1970, n. 281, art. 2

  Individua il presupposto dell'imposta sulle concessioni statali (occupazione e uso di beni del demanio e del patrimonio indisponibile dello Stato siti nel territorio regionale): interpretata nel senso che il presupposto è l'effettivo uso/occupazione del bene demaniale, indipendentemente dall'ente concedente.

• Legge Regionale Toscana 30 dicembre 1971, n. 2, art. 1

  Ha recepito l'imposta a livello regionale e fissato l'aliquota/criteri nel tempo; la modifica/regione che ha eliminato il tributo per alcune autorità portuali ha efficacia solo dal periodo d'imposta 2013 (effetto non retroattivo).

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 6, comma 2

  Prevede che non è punibile chi ha violato la norma per obiettive condizioni di incertezza sulla portata/ambito applicativo: norma richiamata per escludere la sanzione amministrativa nel caso concreto.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 8

  Attribuisce alla commissione tributaria il potere di dichiarare non applicabili le sanzioni quando la violazione è giustificata da obiettive condizioni di incertezza; criterio operativo utilizzato dalla Corte.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 56

  Stabilisce che le questioni non accolte in primo grado e non specificamente riproposte in appello si intendono rinunciate; richiamata per valutare l'onere di riproposizione in sede d'appello.

• D.L. 5 ottobre 1993, n. 400, art. 7

  Disciplina la determinazione dei canoni per concessioni demaniali marittime e consente agli enti portuali criteri diversi purché non comportino canoni inferiori: utilizzata per supportare la legittimità della determinazione amministrativa dei canoni e la compatibilità con la riserva relativa di legge.

Massime di principio

• Per i "tributi non armonizzati" non sussiste un obbligo generale di contraddittorio preventivo ex art. 12 dello Statuto del contribuente, salvo che una norma nazionale o regionale lo preveda espressamente.
• L'imposta regionale sulle concessioni statali ha presupposto nell'effettiva occupazione e uso di beni demaniali situati nel territorio regionale; tale presupposto è indipendente dall'ente che ha rilasciato la concessione (Stato o Autorità portuale).
• Le modifiche legislative/regionali che eliminano o esentano un tributo operano in via prospettica dalla decorrenza indicata e non retroagiscono a favore dei periodi d'imposta già prescritti o accertati.
• Le sanzioni amministrative tributarie possono essere disapplicate se ricorre una obiettiva incertezza normativa sulla portata o l'ambito di applicazione della norma: indizi rilevanti sono, tra gli altri, contraddittorietà o carenza di prassi amministrativa, circolari/resoluzioni ambigue o contraddittorie e comportamenti prolungati di omissione da parte dell'amministrazione (es. mancata richiesta di pagamento per anni).
• L'omessa pronuncia del giudice di merito su questioni specifiche può talvolta costituire pronuncia implicita di rigetto quando la decisione espressa giustifica logicamente tale esito; tuttavia, se la questione è stata rituale e specificamente riproposta e resta del tutto silente la sentenza d'appello, il vizio è rilevabile in Cassazione.
• In sede di appello, le questioni o eccezioni non accolte in primo grado e non specificamente riproposte si intendono rinunciate (D.Lgs. 546/1992, art. 56); chi impugna deve curare l'autosufficienza della riproposizione.