Cassazione Civile, Ordinanza n. 06340/2023 del 02/03/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da una cartella di pagamento emessa a seguito di controllo automatizzato della dichiarazione dei redditi per l'anno 2009, con recupero di IRPEF, addizionali, interessi e sanzioni per un importo rilevante. Il contribuente aveva dichiarato un reddito correlato a due fatture emesse per la cessione di un macchinario, ma il corrispettivo non era stato incassato. In un giudizio monitorio successivo, il Tribunale aveva accertato l'inesistenza del credito. In primo e secondo grado il ricorso contro la cartella era stato ritenuto inammissibile perché non deduceva vizi propri dell'atto, ma contestava il merito della pretesa fiscale. Con il ricorso per cassazione il contribuente ha dedotto: 1) violazione delle norme sull'emendabilità della dichiarazione, sostenendo che la dichiarazione dovesse poter essere corretta anche in giudizio; 2) violazione delle norme sul processo tributario e sul controllo automatizzato, contestando l'affermazione secondo cui, impugnando una cartella derivante da controllo automatizzato, non si potrebbero far valere censure sul merito dell'imposizione; 3) violazione della norma sulle sanzioni tributarie, sostenendo che le sanzioni non potessero essere irrogate in assenza di colpa e che dovessero essere disapplicate per l'assenza di elemento soggettivo e per le difficoltà economiche dell'impresa.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto corretta la qualificazione della cartella come atto meramente riscossivo, impugnabile solo per vizi propri, sicché non era consentito contestare in quella sede il merito della pretesa fiscale. Ha inoltre escluso che vi fosse una dichiarazione emendabile in giudizio, osservando che la dichiarazione era stata resa correttamente secondo competenza e che il problema era sopravvenuto per il mancato incasso del credito, situazione da trattare secondo il regime delle perdite su crediti. Quanto alle sanzioni, la Corte ha confermato il mancato accoglimento della domanda di disapplicazione: pur correggendo la motivazione del giudice di merito nella parte in cui escludeva la necessità di un profilo soggettivo, ha affermato che la coscienza e volontà della condotta omissiva erano pacifiche e che il contribuente non aveva fornito prova dell'assenza di dolo o colpa. Le difficoltà finanziarie dell'impresa non sono state ritenute causa di forza maggiore idonea a escludere la sanzione. Le spese del giudizio di legittimità sono state poste a carico del ricorrente a favore dell'Agenzia delle entrate.

Norme richiamate

• art. 109 t.u.i.r.

  Richiamato dal ricorrente a sostegno dell'emendabilità della dichiarazione e del trattamento del reddito per competenza; la Corte non accoglie la censura.

• art. 2, comma 8-bis, d.P.R. n. 322 del 1998

  Invocato per sostenere la possibilità di correggere la dichiarazione; la Corte ritiene che, nel caso concreto, non vi fosse errore dichiarativo da emendare in giudizio.

• art. 1458 c.c.

  Richiamato nel motivo di ricorso, ma non decisivo nella motivazione della Corte.

• artt. 53 e 97 Cost.

  Richiamati nel primo motivo, senza accoglimento della censura.

• art. 19, comma 3, d.lgs. n. 546 del 1992

  La cartella derivante da controllo automatizzato è impugnabile soltanto per vizi propri.

• art. 36-bis d.P.R. n. 600 del 1973

  La cartella emessa all'esito del controllo automatizzato ha natura meramente riscossiva e non impositiva.

• art. 101, comma 5, t.u.i.r.

  Il credito divenuto inesigibile doveva essere trattato come perdita su crediti deducibile nella prima dichiarazione utile, se risultante da elementi certi e precisi.

• art. 5 d.lgs. n. 472 del 1997

  Per le sanzioni tributarie è richiesta la coscienza e volontà della condotta; dolo o colpa si presumono fino a prova contraria offerta dal contribuente.

• art. 3 l. n. 689 del 1981

  Richiamato come principio generale recepito dalla disciplina sanzionatoria tributaria: non basta la mera volontarietà materiale, occorre un profilo soggettivo rimproverabile.

• art. 384, quarto comma, c.p.c.

  La Corte esercita il potere di correggere la motivazione della sentenza impugnata, pur confermandone il dispositivo.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002

  Fondamento per l'ulteriore importo a titolo di contributo unificato in caso di rigetto del ricorso.

Massime di principio

• La cartella di pagamento emessa a seguito di controllo automatizzato della dichiarazione ha natura meramente riscossiva e non impositiva; ne consegue che essa è impugnabile solo per vizi propri e non per contestare il merito della pretesa fiscale sottostante.
• La dichiarazione dei redditi non è emendabile in giudizio quando non contenga un errore originario, ma il problema derivi sopravvenientemente dall'inesigibilità di un credito correttamente dichiarato per competenza; in tal caso opera il diverso regime delle perdite su crediti, deducibili nella prima dichiarazione utile se provate da elementi certi e precisi.
• In materia di sanzioni tributarie, la responsabilità non è oggettiva: è richiesta la coscienza e volontà della condotta e la colpa si presume fino a prova contraria, che grava sul contribuente.
• Le difficoltà economiche dell'impresa non integrano, di per sé, forza maggiore idonea a escludere la sanzione per omesso adempimento tributario; la forza maggiore richiede un'assoluta impossibilità di adempiere dovuta a eventi estranei al dominio finalistico dell'agente.
• Il giudice di legittimità può correggere la motivazione della sentenza impugnata quando il dispositivo sia comunque conforme a diritto.

Come è indicizzato