Corte di giustizia, Sentenza C-427/23

Gestione delle pratiche di rimborso IVA e regime IVA applicabile

La sentenza riguarda un rinvio pregiudiziale della Szegedi Törvényszék (Corte di Seghedino, Ungheria) in una controversia tra la Határ Diszkont Kft. e l’amministrazione fiscale ungherese. Il caso concerne la qualificazione IVA della commissione richiesta ai viaggiatori non residenti nell’Unione per la gestione delle pratiche di rimborso dell’IVA pagata al momento dell’acquisto di beni poi esportati fuori dall’Unione.

Fatti e procedimento principale

La Határ Diszkont vendeva beni a soggetti non residenti nell’Unione e, dopo l’esportazione, rimborsava l’IVA ai clienti trattenendo una commissione pari al 15% dell’IVA restituita. La società trattava tali commissioni come prestazioni esenti da IVA nelle proprie dichiarazioni. L’autorità tributaria ungherese ha invece ritenuto che il servizio costituisse una prestazione autonoma imponibile, non esente né come operazione finanziaria né come servizio direttamente connesso all’esportazione. Il giudice del rinvio ha tuttavia dubitato di tale qualificazione, invocando anche il legittimo affidamento e il problema della base imponibile.

Normativa rilevante

La Corte ha interpretato principalmente la direttiva 2006/112/CE, e in particolare:

• l’articolo 1, paragrafo 2, secondo comma;
• l’articolo 2, paragrafo 1, lettera c);
• l’articolo 73;
• l’articolo 78;
• l’articolo 135, paragrafo 1, lettera d);
• l’articolo 146, paragrafo 1, lettere b) ed e). È stato richiamato anche l’articolo 267 TFUE per il rinvio pregiudiziale.

Prima questione: prestazione unica, prestazione accessoria ed esenzione per esportazione

La Corte ha ricordato il principio per cui, in materia IVA, ogni operazione va normalmente considerata distinta e indipendente, salvo che più elementi siano così strettamente connessi da formare un’unica prestazione economica indissociabile o che una prestazione sia accessoria rispetto a un’altra. Nel caso concreto, il servizio di gestione delle pratiche di rimborso IVA è stato qualificato come attività autonoma perché:

• la cessione dei beni è già completa quando il servizio si svolge;
• il servizio non è necessario alla cessione, che resta valida anche se il rimborso non viene chiesto o non può essere ottenuto;
• il servizio richiede un’iniziativa ulteriore del cliente, successiva all’acquisto;
• esso persegue una finalità propria, cioè ottenere il rimborso dell’IVA già pagata. Di conseguenza, non si tratta di prestazione accessoria ai sensi dell’articolo 78, né di operazione che condivida il regime della cessione principale.

Quanto all’articolo 146, paragrafo 1, lettera e), la Corte ha escluso l’esenzione perché il servizio non contribuisce alla realizzazione effettiva dell’esportazione e interviene solo dopo che l’esportazione è già avvenuta. Inoltre, il fascicolo non mostrava che le merci rientrassero nelle specifiche fattispecie richiamate da tale disposizione.

Seconda questione: operazioni finanziarie o di pagamento esenti

La Corte ha poi respinto la tesi secondo cui la commissione sarebbe esente come operazione relativa ai pagamenti o ai giroconti ai sensi dell’articolo 135, paragrafo 1, lettera d). Secondo la giurisprudenza richiamata, rientrano in tale esenzione solo le operazioni che producono trasferimenti di fondi e modifiche giuridiche ed economiche tipiche di un pagamento. Nel caso in esame, Határ Diszkont non effettuava un vero trasferimento di fondi per conto del cliente, ma si limitava a trattenere e poi restituire importi già versati, svolgendo quindi una mera attività amministrativa. Per questo il servizio non è stato considerato un’operazione finanziaria esente.

Terza questione: legittimo affidamento

La Corte ha riaffermato che il principio di tutela del legittimo affidamento opera solo in presenza di assicurazioni precise, incondizionate e concordanti provenienti da fonti autorizzate e idonee a generare aspettative ragionevoli in un operatore prudente. Nel caso di specie, il fatto che l’amministrazione avesse per anni accettato le dichiarazioni IVA senza contestazioni non bastava, di per sé, a creare un affidamento tutelabile. Neppure l’omissione di informazioni sul mutamento normativo è stata ritenuta sufficiente, perché l’amministrazione non ha un obbligo generale di informare i contribuenti di ogni evoluzione legislativa. Parimenti irrilevante è stata considerata la risposta successiva e non vincolante resa dall’amministrazione nel corso del controllo, poiché intervenuta ex post rispetto alle operazioni oggetto di verifica.

Quarta questione: base imponibile e corrispettivo lordo

Sulla base imponibile, la Corte ha richiamato il principio dell’articolo 73 della direttiva IVA: la base imponibile comprende tutto ciò che costituisce il corrispettivo effettivamente ricevuto dal prestatore. L’IVA non può essere inclusa due volte, ma quando il prezzo è stato pattuito senza indicazione separata dell’imposta, esso si presume comprensivo di IVA. Nel caso concreto, la commissione era fissata come percentuale dell’IVA rimborsata. Poiché Határ Diszkont non poteva recuperare successivamente l’IVA dai clienti finali, la Corte ha ritenuto che il corrispettivo dovesse essere considerato lordo, quindi già comprensivo dell’IVA, e che l’amministrazione non potesse pretendere un importo superiore a quello effettivamente percepito.

Dispositivo

La Corte ha quindi deciso che:

• il servizio di gestione delle pratiche di rimborso IVA è una prestazione distinta e indipendente, imponibile, e non rientra nell’esenzione di cui all’articolo 146, paragrafo 1, lettera e);
• tale servizio non rientra neppure nell’esenzione per operazioni relative ai pagamenti di cui all’articolo 135, paragrafo 1, lettera d);
• il legittimo affidamento non ostacola la tassazione retroattiva in assenza di assicurazioni precise;
• la base imponibile deve essere calcolata sul corrispettivo fatturato come importo lordo quando il recupero dell’IVA dai clienti è impossibile.

Principi utili per la pratica

La pronuncia è rilevante per gli operatori che offrono servizi collegati a rimborsi fiscali o tax refund ai clienti extra-UE. La Corte ribadisce che un servizio successivo e autonomo rispetto alla vendita non assume automaticamente il regime fiscale dell’operazione principale, e che le esenzioni IVA vanno interpretate restrittivamente. Sul piano operativo, è decisivo verificare la struttura contrattuale, il momento di esecuzione del servizio e la possibilità effettiva di ribaltare l’IVA sul cliente finale.