Cassazione Civile, Ordinanza n. 41041/2021 del 21/12/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di liquidazione con cui l'Ufficio, ai fini dell'imposta di registro, ha riqualificato come cessione d'azienda un'operazione articolata in due atti: prima il conferimento, da parte di due persone fisiche, delle rispettive aziende in una società a responsabilità limitata; poi la cessione a una fiduciaria dell'intero capitale sociale della società conferitaria. L'Amministrazione ha ritenuto che la sequenza negoziale fosse stata posta in essere per trasferire sostanzialmente l'azienda e ha quindi richiesto la maggiore imposta di registro, sostenendo che l'art. 20 del TUR consenta di guardare alla sostanza economico-giuridica dell'operazione e al collegamento funzionale tra più atti. I contribuenti hanno contestato tale impostazione, mentre la CTR ha respinto l'appello dell'Ufficio. In cassazione l'Agenzia ha dedotto, con unico motivo ex art. 360, n. 3, c.p.c., la violazione dell'art. 20 del d.P.R. 131/1986 e dell'art. 53 Cost., lamentando che il giudice di merito avesse negato il potere di riqualificazione degli atti ai fini impositivi.

La decisione

La Corte rigetta il ricorso dell'Agenzia delle entrate. Richiama l'orientamento costituzionale e di legittimità secondo cui, dopo le modifiche normative e alla luce della sentenza della Corte costituzionale n. 158/2020, l'art. 20 del TUR è norma di interpretazione dell'atto presentato alla registrazione e non clausola antielusiva generale: ai fini dell'imposta di registro devono rilevare gli elementi desumibili dall'atto stesso, senza considerare elementi extratestuali o atti collegati, salvo specifiche previsioni del testo unico. Di conseguenza, una sequenza di conferimento d'azienda seguito da cessione delle partecipazioni non può essere automaticamente riqualificata come cessione d'azienda, perché i due schemi negoziali hanno effetti giuridici diversi e la mera equivalenza economica non basta a sovvertire la qualificazione giuridica. La Corte compensa le spese tra l'Agenzia e le controricorrenti, rilevando che l'orientamento si è consolidato solo in corso di causa; nulla per le società rimaste intimate.

Norme richiamate

• art. 20 d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione

  È norma di interpretazione dell'atto ai fini dell'imposta di registro: la qualificazione va compiuta sulla base del contenuto dell'atto presentato alla registrazione, senza considerare elementi extratestuali o atti collegati, salvo quanto previsto dagli articoli successivi del TUR.

• art. 53 Cost.

  La Corte esclude che la disciplina dell'art. 20, come interpretata dalla Consulta, violi il principio di capacità contributiva; il legislatore può individuare il presupposto dell'imposta di registro negli effetti giuridici dell'atto registrato.

• art. 3 Cost.

  Non è ravvisata violazione del principio di eguaglianza e ragionevolezza, poiché il diverso trattamento tra un atto unico e una pluralità di atti collegati è rimesso alla scelta legislativa di ancorare l'imposta agli effetti giuridici dell'atto.

• art. 53-bis d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  È richiamato come norma che rinvia alla disciplina antielusiva generale, ma non consente di trasformare l'art. 20 in una clausola antielusiva generale ai fini dell'imposta di registro.

• art. 10-bis L. 27 luglio 2000, n. 212

  Resta la sede propria del contrasto all'abuso del diritto; eventuali profili di vantaggio indebito nelle operazioni complesse devono essere valutati, se del caso, in base a questa disciplina.

• art. 360 n. 3 c.p.c.

  È il parametro processuale invocato per denunciare violazione di legge.

• art. 1, comma 87, lett. a), L. 27 dicembre 2017, n. 205

  La Corte costituzionale ne ha riconosciuto la natura di intervento di interpretazione autentica dell'art. 20 del TUR, con efficacia retroattiva nei termini chiariti dalla legislazione successiva.

• art. 1, comma 1084, L. 30 dicembre 2018, n. 145

  È richiamato nel contesto della disciplina interpretativa dell'art. 20 e del suo rapporto con la successiva valutazione di legittimità costituzionale.

Massime di principio

• Ai fini dell'imposta di registro, l'art. 20 del TUR impone una qualificazione dell'atto basata esclusivamente sugli elementi desumibili dal documento presentato alla registrazione, non sugli elementi extratestuali o sul collegamento con altri atti, salvo specifiche eccezioni previste dal testo unico.
• La riqualificazione in base all'art. 20 non può spingersi oltre lo schema negoziale tipico in cui l'atto è sussumibile: non è consentito costruire una fattispecie imponibile diversa solo perché l'effetto economico finale possa sembrare analogo a quello di un diverso negozio.
• La cessione dell'intero capitale sociale di una società che abbia ricevuto il conferimento di un'azienda non è automaticamente riqualificabile come cessione d'azienda, perché i due negozi producono effetti giuridici distinti e la loro possibile equivalenza economica non è decisiva ai fini dell'imposta di registro.
• L'abuso del diritto resta concetto autonomo e non si confonde con la regola interpretativa dell'art. 20: eventuali vantaggi fiscali indebiti derivanti da operazioni complesse devono essere scrutinati, se del caso, attraverso la disciplina antielusiva generale, non mediante una lettura estensiva dell'imposta di registro.
• In tema di operazioni complesse, l'Amministrazione non può limitarsi a invocare una sostanziale finalità economica comune per tassare come cessione d'azienda ciò che, sul piano giuridico, è una sequenza di atti tipici con effetti diversi.

Come è indicizzato