Sentenza del 12/09/2019 n. 22758 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Il ricorrente ha impugnato l'avviso di liquidazione con cui l'Agenzia delle Entrate aveva recuperato l'imposta di donazione relativa al conferimento di Euro 4.267.992,54, effettuato nel 2012 mediante nove assegni circolari a favore del trustee Cicto Trustees (New Zealand) Limited. B.G. sosteneva che il conferimento al trust non producesse un arricchimento immediato né un trasferimento definitivo di ricchezza, poiché i beneficiari non erano individuati, e che l'imposta avrebbe dovuto applicarsi soltanto al trasferimento finale. Contestava inoltre la propria responsabilità solidale, l'eventuale esenzione per finalità filantropiche e il presunto mutamento, da parte dell'Amministrazione, del fondamento dell'imposizione nel corso del giudizio.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato integralmente il ricorso. Ha affermato in via generale che la costituzione di un vincolo di destinazione non costituisce, da sola, un autonomo presupposto per una nuova imposta e che, normalmente, l'imposta proporzionale sulle successioni e donazioni sorge soltanto quando si verifica un trasferimento effettivo e stabile di ricchezza a favore del beneficiario. Tuttavia, nel caso concreto, l'atto istitutivo consentiva al trust di operare direttamente con le somme ricevute per finalità liberali e filantropiche; la consegna del denaro al trustee, unita a tale possibilità operativa, è stata quindi ritenuta sufficiente a integrare un trasferimento e un arricchimento fiscalmente rilevanti. L'esenzione prevista per enti pubblici, fondazioni, associazioni riconosciute e ONLUS non è stata applicata perché il trasferimento era destinato a una società neozelandese non riconducibile ai soggetti agevolati. Il disponente è stato inoltre ritenuto obbligato solidalmente al pagamento, in quanto parte del negozio. B.G. è stato condannato al pagamento delle spese del giudizio di legittimità, liquidate in Euro 10.000, oltre accessori, nonché dell'ulteriore contributo unificato.

Norme richiamate

• D.L. n. 262 del 2006, art. 2, comma 47, convertito dalla L. n. 286 del 2006

  È istituita l'imposta sulle successioni e donazioni sui trasferimenti di beni e diritti per causa di morte, per donazione o a titolo gratuito e sulla costituzione di vincoli di destinazione

  La norma comprende anche i trust nell'ambito dei vincoli di destinazione, ma la costituzione del vincolo, di per sé, non basta a fondare l'imposizione proporzionale: è necessario un trasferimento effettivo di ricchezza. Nel caso concreto, la possibilità per il trust di utilizzare direttamente le somme per finalità liberali ha integrato tale presupposto.

• D.L. n. 262 del 2006, art. 2, comma 49

  Prevede le aliquote dell'imposta sulle successioni e donazioni; l'Agenzia ha applicato l'aliquota dell'8% ritenendo il trasferimento riferibile a soggetti diversi da quelli aventi rapporti familiari o beneficiari di specifiche agevolazioni.

• D.Lgs. n. 346 del 1990, art. 3

  Non sono soggetti all'imposta i trasferimenti a favore dello Stato, degli enti pubblici e di fondazioni o associazioni legalmente riconosciute con determinate finalità di pubblica utilità, nonché delle ONLUS

  L'esenzione richiede che il trasferimento sia effettuato a favore di un soggetto appartenente alle categorie tassativamente indicate. La finalità caritatevole o filantropica del trust non è stata ritenuta sufficiente, poiché il trustee era una società straniera non provata come ente agevolato.

• D.Lgs. n. 346 del 1990, artt. 5 e 60

  L'art. 60 richiama, per quanto compatibile, le disposizioni dell'imposta di registro; ciò consente di applicare la disciplina della responsabilità solidale prevista per le parti dell'atto.

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 57, comma 1

  L'imposta di registro è dovuta solidalmente dai contraenti. Poiché il disponente era parte dell'atto di conferimento nel trust, è stato ritenuto obbligato solidalmente anche per l'imposta collegata al negozio.

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20

  Consente di qualificare l'atto secondo la sua intrinseca natura ed effetti giuridici, valorizzando la sostanza dell'operazione rispetto alla forma, in presenza di un trust apparente o di un trasferimento effettivo diverso da quello formalmente dichiarato.

• L. n. 364 del 1989 e Convenzione dell'Aja del 1 luglio 1985, artt. 2, 8 e 11

  Il trust comporta normalmente la segregazione dei beni rispetto al patrimonio del trustee, che li amministra secondo lo scopo del trust. Il trasferimento al trustee è di regola formale, transitorio e strumentale; l'imposizione proporzionale dovrebbe normalmente essere rinviata all'attribuzione finale al beneficiario, salvo che l'atto realizzi già un effettivo arricchimento.

• Costituzione, art. 53

  Il tributo deve essere collegato a un'effettiva capacità contributiva. Per questo la Corte esclude, in linea generale, la tassazione proporzionale della mera segregazione patrimoniale, ma la ammette quando le concrete modalità del trust producono un trasferimento e un arricchimento attuale.

• L. n. 112 del 2016, art. 6

  Prevede un'esenzione specifica per trust e vincoli di destinazione istituiti in favore di persone con disabilità grave. La Corte ritiene che tale esenzione speciale non dimostri, a contrario, l'imponibilità automatica di ogni altro trust.

• D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, commi 1-bis e 1-quater

  In caso di rigetto del ricorso, il ricorrente deve versare un ulteriore importo pari al contributo unificato dovuto per l'impugnazione.

Massime di principio

• La mera istituzione di un trust o il semplice conferimento di beni al trustee non comportano normalmente l'imposta proporzionale sulle successioni e donazioni, se il trustee riceve i beni soltanto formalmente, con obbligo di amministrarli e trasferirli successivamente.
• Il momento ordinario dell'imposizione proporzionale è il trasferimento finale e stabile dei beni al beneficiario, perché è in quel momento che si manifesta l'arricchimento e la capacità contributiva.
• La qualificazione fiscale dipende però dal contenuto concreto dell'atto: se il trust o il trustee possono utilizzare direttamente le somme e realizzare immediatamente l'attribuzione liberale, l'Amministrazione può sostenere che il trasferimento e l'arricchimento si siano già verificati.
• La mancata individuazione nominativa dei beneficiari non esclude automaticamente l'imposizione, qualora l'atto attribuisca al trust una disponibilità sostanziale delle somme per finalità liberali o consenta un beneficio immediato a una platea di destinatari.
• Le finalità caritatevoli o filantropiche non bastano, da sole, a ottenere l'esenzione: occorre dimostrare che il beneficiario o il soggetto destinatario rientri esattamente nelle categorie previste dalla legge.
• Il disponente che sottoscrive e realizza l'atto di dotazione può essere considerato obbligato solidalmente al pagamento dell'imposta, anche se l'arricchimento finale è destinato ad altri soggetti.
• Per valutare la tassazione di un trust occorre distinguere tra atto istitutivo, atto di dotazione e trasferimento finale, verificando in ciascuna fase se vi sia un trasferimento stabile, definitivo e non meramente strumentale.
• Se l'operazione formalmente denominata trust produce in concreto un trasferimento immediato e definitivo, l'Amministrazione può riqualificarla secondo la sostanza economica e gli effetti giuridici effettivi.