Cassazione Civile, Ordinanza n. 33533/2024 del 20/12/2024

Esito

La controversia

A seguito di verifiche della Guardia di finanza, l’Agenzia delle entrate emetteva avviso di accertamento per l’anno 2012 nei confronti di una società poi fallita, recuperando Iva, Ires e Irap su costi fatturati da una società terza per servizi di trasporto. L’Ufficio riteneva che tale società terza fosse un mero soggetto interposto tra la contribuente e l’effettiva esecutrice dei trasporti, con operazioni soggettivamente inesistenti e, in parte, oggettivamente inesistenti; per l’Irap contestava anche costi di personale mascherati da costi per servizi, in un contesto ritenuto di intermediazione illecita di manodopera. La CTP e poi la CTR respingevano il ricorso. La contribuente proponeva ricorso per cassazione con quattro motivi: (1) violazione degli artt. 19 d.P.R. 633/1972 e 1705 c.c., lamentando che la CTR avrebbe confuso interposizione fittizia, interposizione reale e abuso del diritto, qualificando erroneamente la società intermediaria come soggetto fittiziamente interposto; (2) violazione degli artt. 115 e 116 c.p.c., assumendo travisamento della prova e omessa considerazione di elementi che dimostrerebbero l’effettiva operatività della società intermedia, oltre all’omessa valutazione di una sentenza penale assolutoria relativa ai medesimi fatti; (3) violazione degli artt. 2729 c.c. e 37 d.P.R. 600/1973, sostenendo che gli indizi valorizzati dall’Ufficio non fossero gravi, precisi e concordanti e che la prova contraria fosse stata fornita; (4) violazione dell’art. 29, comma 3-bis, d.lgs. 276/2003 e dell’art. 1269 c.c., contestando la ripresa Irap relativa ai costi di lavoro e sostenendo che, senza azione del lavoratore per la costituzione del rapporto, non potesse dirsi automaticamente esistente un rapporto di lavoro con l’utilizzatore.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato integralmente il ricorso. Ha ritenuto inammissibili le censure che miravano a una diversa ricostruzione del fatto e a una rivalutazione delle prove, ribadendo che in materia tributaria l’Amministrazione può provare l’interposizione anche per presunzioni semplici e che il giudice di merito aveva correttamente valorizzato, in modo complessivo, gli indizi emersi dai pvc e dalle indagini della Guardia di finanza. Quanto al primo e al terzo motivo, la Corte ha ritenuto che la CTR avesse accertato, in fatto, un rapporto trilatero con interposizione fittizia della società intermediaria tra la contribuente e l’effettiva esecutrice dei trasporti, con conseguente inesistenza soggettiva e parziale inesistenza oggettiva delle prestazioni, e che la doglianza si risolvesse in una richiesta di nuova valutazione del materiale probatorio. Il secondo motivo è stato respinto perché la valutazione delle prove e l’eventuale irrilevanza di elementi contrari, incluso l’esito del giudizio penale non allegato come passato in giudicato, rientrano nel merito. Il quarto motivo è stato giudicato infondato: in caso di somministrazione irregolare schermata da appalto non genuino, non sono deducibili né l’IVA né i costi ai fini Irap, poiché difetta un titolo giuridico valido e manca la certezza del costo; irrilevante, a tal fine, è l’azione giudiziale del lavoratore per la costituzione del rapporto. La ricorrente è stata condannata alle spese.

Norme richiamate

• art. 19 d.P.R. n. 633/1972

  richiamato dalla ricorrente in tema di detrazione IVA; la Corte lo considera nel quadro della deducibilità/indetraibilità delle operazioni inesistenti e della mancanza di una prestazione genuina.

• art. 1705 c.c.

  invocato dalla ricorrente per sostenere la distinzione tra istituti; non è ritenuto decisivo rispetto all’accertata interposizione fittizia.

• art. 37, comma 3, d.P.R. n. 600/1973

  "sono imputati al contribuente i redditi di cui appaiono titolari altri soggetti quando sia dimostrato, anche sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti, che egli ne è l'effettivo possessore per interposta persona"

  consente all’Ufficio di imputare al soggetto effettivo i redditi formalmente intestati a terzi anche mediante presunzioni; la prova richiesta riguarda l’effettivo possesso del reddito per interposta persona, non necessariamente la natura fittizia o reale dell’interposizione.

• art. 2729 c.c.

  la gravità, precisione e concordanza degli indizi vanno valutate complessivamente e non atomisticamente; il relativo controllo in cassazione è limitato alla corretta applicazione del criterio legale.

• art. 115 c.p.c.

  la violazione è deducibile solo se il giudice abbia posto a base della decisione prove non introdotte dalle parti o fuori dei poteri officiosi, non quando abbia semplicemente valutato le prove con diverso apprezzamento.

• art. 116 c.p.c.

  la violazione è configurabile solo se il giudice attribuisca a prove soggette a prudente apprezzamento un valore diverso da quello legale o dichiari di valutarle con criterio errato; non è censurabile la mera diversa ponderazione del materiale probatorio.

• art. 29, comma 3-bis, d.lgs. n. 276/2003

  in caso di somministrazione irregolare schermata da appalto, il rapporto di lavoro non genuino comporta la nullità del titolo e l’esclusione della deduzione dei costi e della detrazione IVA, indipendentemente dall’azione del lavoratore.

• art. 1269 c.c.

  richiamato dalla ricorrente ma non ritenuto risolutivo rispetto alla qualificazione fiscale delle operazioni e alla nullità del titolo sottostante.

• art. 29 d.lgs. n. 276/2003

  considerato nel quadro del divieto di intermediazione di manodopera e della qualificazione dell’appalto non genuino.

• art. 2425 c.c.

  richiamato per collegare l’IRAP ai criteri di rappresentazione del bilancio e alla certezza dei componenti negativi.

• art. 5 d.lgs. n. 446/1997

  richiamato per affermare che, ai fini IRAP, i componenti negativi devono essere certi e coerenti con i criteri di bilancio.

Massime di principio

• In materia di interposizione fiscale, l’Amministrazione può fondare l’accertamento su presunzioni semplici purché gli indizi, valutati globalmente, siano gravi, precisi e concordanti; non è necessario dimostrare in modo assoluto la simulazione o la natura fittizia dell’interposto, essendo sufficiente provare che il reddito o l’operazione siano stati riferiti a un soggetto diverso da quello effettivo.
• La distinzione tra interposizione reale e fittizia non impedisce l’imputazione fiscale al soggetto effettivamente interessato quando risulti un uso strumentale del veicolo negoziale per occultare il reale percettore o l’effettivo destinatario dell’operazione.
• Nel giudizio di legittimità non è consentito rimettere in discussione la valutazione del materiale probatorio compiuta dal giudice di merito, salvo il controllo sul corretto uso delle regole legali di formazione della prova presuntiva e sui limiti delle norme sulle prove.
• La deduzione di una violazione degli artt. 115 e 116 c.p.c. è ammissibile solo se il giudice abbia utilizzato prove non introdotte o abbia attribuito a una prova un valore legale diverso da quello previsto; non basta contestare l’apprezzamento delle risultanze istruttorie.
• In caso di somministrazione irregolare di manodopera o di appalto non genuino schermante una mera fornitura di lavoro, i costi relativi alle prestazioni di lavoro non sono deducibili e l’IVA non è detraibile, perché manca una prestazione imponibile genuina e il titolo giuridico è nullo.
• Ai fini IRAP, i componenti negativi devono essere certi e correttamente rappresentati; costi contabilizzati come servizi ma in realtà riferibili a lavoro subordinato o a rapporti privi di titolo valido non sono deducibili.
• L’eventuale azione del lavoratore per la costituzione del rapporto non condiziona l’accertamento fiscale quando l’operazione economica è già qualificabile, in base agli elementi acquisiti, come somministrazione irregolare o appalto non genuino.

Come è indicizzato