Sentenza del 01/12/2022 n. 943 - Corte di Giustizia UE

Esito

La controversia

Contesa sull'imposizione IVA per l'esercizio 2005: se la NGD mbH, pur essendo giuridicamente indipendente ma strettamente vincolata alla società madre A, dovesse essere considerata imprenditore autonomo ai fini IVA o rientrare nell'unità fiscale (Organschaft) con la società madre; in particolare se il diritto tedesco possa esigere che la società madre detenga, oltre alla partecipazione maggioritaria, anche la maggioranza dei diritti di voto per considerare l'integrazione finanziaria richiesta

La decisione

La Corte di giustizia ha stabilito che: (i) l'art. 4(4), secondo comma, della sesta direttiva non vieta a uno Stato membro di designare come soggetto passivo unico la società madre di un gruppo IVA, purché quest'ultima sia concretamente in grado di imporre la propria volontà sulle altre entità e tale designazione non comporti un rischio di perdite fiscali; (ii) una normativa nazionale che condizioni la formazione del gruppo IVA al possesso, da parte della società madre, della maggioranza dei diritti di voto oltre alla partecipazione maggioritaria è incompatibile con l'art. 4(4) della sesta direttiva; (iii) è contrario alla direttiva qualificare per tipizzazione determinate entità come "non indipendenti" solo perché integrate finanziariamente, economicamente e organizzativamente nella società madre: le entità che sopportano i rischi economici delle proprie attività mantengono in generale l'indipendenza ai fini IVA

Norme richiamate

• Direttiva 77/388/CEE (sesta direttiva) art. 4, par. 1 e 4

  art. 4, paragrafo 4, secondo comma

  Consente agli Stati membri di considerare come unico soggetto passivo entità giuridicamente indipendenti ma strettamente vincolate fra loro; può essere applicata designando la società madre come soggetto passivo unico se questa può imporre la propria volontà e non sussiste rischio di perdite fiscali; non autorizza però regole nazionali che richiedano a priori la maggioranza dei diritti di voto o la tipizzazione automatica delle entità come non indipendenti

• Direttiva 77/388/CEE (sesta direttiva) art. 21, par. 1, lett. a) e par. 3

  art. 21, paragrafo 1, lettera a) e paragrafo 3

  Disciplina chi è debitore dell'IVA e permette agli Stati membri di stabilire responsabilità solidali; in combinato disposto è stata considerata nella valutazione della rappresentanza del gruppo ai fini dell'obbligo dichiarativo e di pagamento

• Umsatzsteuergesetz (UStG) art. 2, par. 1 e art. 2, par. 2, punto 2 (diritto tedesco)

  art. 2, paragrafo 2, punto 2

  Norma nazionale che disciplina l'"unità fiscale" (Organschaft) richiedendo un'integrazione finanziaria, economica e organizzativa; la Corte ha precisato che l'esigenza che la società madre detenga la maggioranza dei diritti di voto non può essere imposta automaticamente dal diritto dell'Unione, occorre valutazione di fatto sulla capacità di imporre la propria volontà

• Umsatzsteuergesetz (UStG) art. 13a

  Norma nazionale che individua il debitore d'imposta (richiamata nel contesto tedesco): la Corte ha considerato rilevante come il diritto nazionale assegni obblighi dichiarativi alla società madre ma ha imposto condizioni per la compatibilità con la direttiva

• Abgabenordnung (AO) art. 73

  Prevede la possibilità per l'amministrazione fiscale di rivalersi su società affiliate per imposte dovute dall'unità fiscale; la Corte ha ritenuto che tale possibilità contribuisca a evitare rischi di perdite fiscali se la società madre è rappresentante del gruppo

Massime di principio

• Uno Stato membro può designare la società madre come soggetto passivo unico di un gruppo IVA solo se la società madre è effettivamente in grado di imporre la propria volontà sugli altri membri del gruppo e se ciò non comporta un rischio di perdite fiscali.
• Le condizioni nazionali che richiedono formalmente la maggioranza dei diritti di voto oltre alla partecipazione maggioritaria per riconoscere l'integrazione finanziaria sono incompatibili con la direttiva: la valutazione deve essere sostanziale e basata sulla reale capacità di controllo, non solo su criteri formali.
• Non è ammessa la tipizzazione automatica che dichiari entità "non indipendenti" solo per il fatto di essere integrate nella struttura della società madre; va valutato se le entità continuano a svolgere attività economiche indipendenti e sopportano i rischi economici delle loro operazioni.
• Per i contribuenti: documentare e dimostrare la concreta capacità della società madre di esercitare influenza (statuti, pratiche decisionali, nomine, istruzioni operative, controllo economico) può essere decisivo per l'applicazione del regime di gruppo o per contestare pretese nazionali eccessivamente formalistiche.
• Per le amministrazioni fiscali: è lecito introdurre restrizioni al regime di gruppo per prevenire frodi ed elusioni, ma tali misure devono rispettare i principi di proporzionalità e neutralità fiscale e non possono basarsi esclusivamente su requisiti formali quando la valutazione fattuale dimostra la sussistenza o meno del controllo effettivo.
• Quando la società madre assume la qualifica di soggetto passivo unico, è opportuno prevedere strumenti giuridici (es. responsabilità solidale, possibilità di rivalersi sulle affiliate) per eliminare il rischio di perdite fiscali e garantire la corretta riscossione dell'IVA.