Cassazione Civile, Ordinanza n. 14823/2024 del 27/05/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2009 con cui l'Ufficio contestava a una società l'omessa contabilizzazione di ricavi ai fini IRAP e il diniego della detrazione IVA, oltre a un separato atto sanzionatorio, in relazione a operazioni ritenute oggettivamente e soggettivamente inesistenti, poste in essere con fornitori che avrebbero fatto apparire importazioni come cessioni intracomunitarie. La società aveva impugnato l'atto deducendo, tra l'altro, la violazione del termine di durata della verifica e, nel merito, di non essere coinvolta nella frode carosello e di avere effettivamente posto in essere le operazioni contestate. La CTP aveva accolto il ricorso e la CTR aveva confermato, ritenendo non provata dall'Amministrazione la consapevolezza della contribuente di partecipare alla frode. In cassazione l'Agenzia denunciava: 1) la violazione degli artt. 41 d.l. 331/1993 e 21, comma 7, d.P.R. 633/1972, per avere la CTR applicato il regime di non imponibilità intracomunitaria nonostante la mancanza del presupposto materiale e giuridico della cessione intracomunitaria; 2) la violazione degli artt. 19 e 54 d.P.R. 633/1972 e degli artt. 2697 e 2729 c.c., per avere la CTR erroneamente ritenuto provata la buona fede della società e la sua inconsapevolezza della frode carosello; il terzo motivo, ex art. 360 n. 5 c.p.c., lamentava l'omesso esame di fatti decisivi idonei a escludere la buona fede, ma è rimasto assorbito.

La decisione

La Corte ha accolto i primi due motivi, escludendo che la CTR avesse correttamente applicato il riparto dell'onere della prova. Ha rilevato che la decisione di merito non distingueva tra operazioni oggettivamente inesistenti e soggettivamente inesistenti e che aveva erroneamente fondato la soluzione sul tema della buona fede e della partecipazione alla frode carosello, criterio rilevante solo per le operazioni soggettivamente inesistenti. Per le operazioni oggettivamente inesistenti, una volta provata dall'Amministrazione l'oggettiva fittizietà delle operazioni, incombe invece sul contribuente provare l'effettiva esistenza delle stesse. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado, in diversa composizione, anche per le spese; il terzo motivo è stato dichiarato assorbito.

Norme richiamate

• art. 41 d.l. 331/1993

  È richiamato come norma sul regime di non imponibilità delle cessioni intracomunitarie, applicabile solo in presenza del relativo presupposto materiale e giuridico; la CTR lo aveva applicato erroneamente a operazioni prive di tale presupposto.

• art. 21, comma 7, d.P.R. 633/1972

  È richiamato insieme all'art. 41 d.l. 331/1993 nella censura sull'erronea applicazione del regime IVA alle operazioni contestate.

• art. 19, comma 1, d.P.R. 633/1972

  È richiamato per il tema della detrazione IVA, negata in relazione a operazioni ritenute inesistenti.

• art. 54, comma 2, d.P.R. 633/1972

  È richiamato per il potere dell'Amministrazione di recupero dell'imposta in presenza di operazioni inesistenti.

• art. 2697 c.c.

  Viene utilizzato per individuare il corretto riparto dell'onere della prova tra Amministrazione e contribuente nelle contestazioni di operazioni inesistenti.

• art. 2729 c.c.

  È richiamato per la prova presuntiva, mediante elementi oggettivi e specifici, della consapevolezza del contribuente nelle operazioni soggettivamente inesistenti.

• art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c.

  È il parametro dei motivi di ricorso per violazione e falsa applicazione di norme di diritto.

• art. 360, primo comma, n. 5 c.p.c.

  È il parametro del terzo motivo, relativo all'omesso esame di un fatto decisivo, rimasto assorbito.

• art. 12, comma 5, l. 212/2000

  È menzionato nella fase di merito come dedotta violazione per la durata della verifica fiscale, ma la doglianza non risulta decisiva nella decisione di cassazione.

Massime di principio

• In materia di IVA, il riparto dell'onere della prova varia a seconda che l'Ufficio contesti operazioni oggettivamente inesistenti oppure soggettivamente inesistenti: nel primo caso, provata dall'Amministrazione l'oggettiva fittizietà delle operazioni, spetta al contribuente dimostrarne l'effettiva esistenza; nel secondo caso, l'Amministrazione deve provare sia la fittizietà del fornitore sia la consapevolezza, o la conoscibilità con l'ordinaria diligenza, della partecipazione del cessionario alla frode.
• Quando la contestazione riguarda operazioni oggettivamente inesistenti, la verifica sulla buona fede del contribuente e sulla sua partecipazione consapevole a una frode carosello non costituisce il parametro decisivo, poiché l'elemento soggettivo è irrilevante rispetto alla prova dell'inesistenza oggettiva dell'operazione.
• La regolarità formale della contabilità, dei pagamenti o della documentazione di trasporto non è sufficiente, di regola, a dimostrare l'effettività di operazioni contestate come soggettivamente o oggettivamente inesistenti, poiché tali elementi possono essere utilizzati anche per simulare la realtà dell'operazione.
• Ai fini dell'IVA, l'applicazione del regime di non imponibilità per cessioni intracomunitarie presuppone l'effettiva sussistenza del relativo presupposto materiale e giuridico; in mancanza, la fattispecie non può essere correttamente sussunta in tale disciplina.

Come è indicizzato