Risoluzione n. 40 del 17/02/2009

Capitalizzazione della pensione integrativa e criterio di tassazione convenzionale

La risoluzione esamina il regime fiscale applicabile alla capitalizzazione di una pensione integrativa corrisposta in unica soluzione a un soggetto residente in Germania ma già in quiescenza. Il nodo interpretativo riguarda la ripartizione della potestà impositiva tra Italia e Germania ai sensi della Convenzione contro le doppie imposizioni.

Quesito del contribuente

Il contribuente, in pensione dal 16 giugno 1996 e residente in Germania dal 31 gennaio 2000, percepisce:

• una pensione INPS;
• una pensione integrativa a carico di un Fondo di previdenza complementare.

Entrambi i trattamenti risultano attualmente tassati esclusivamente in Germania ai sensi dell’articolo 18 della Convenzione Italia-Germania. Il contribuente intende capitalizzare la pensione integrativa, trasformandola da erogazione mensile in un importo forfetario da corrispondere in un’unica soluzione, e chiede in quale Stato debba essere tassata tale somma.

Tesi del contribuente

Secondo l’istante, la capitalizzazione della pensione integrativa dovrebbe seguire lo stesso regime fiscale della pensione originaria, poiché:

• l’erogazione in unica soluzione mantiene la stessa natura reddituale del trattamento pensionistico;
• la somma percepita dovrebbe quindi essere tassata nello Stato di residenza del beneficiario, ossia in Germania.

Inquadramento convenzionale: articoli 15 e 18 della Convenzione Italia-Germania

L’Agenzia delle Entrate richiama la Convenzione contro le doppie imposizioni tra Italia e Germania, evidenziando la distinzione tra:

• articolo 15: redditi di lavoro dipendente, soggetti a tassazione concorrente secondo le regole della prestazione lavorativa svolta;
• articolo 18: pensioni e remunerazioni analoghe, imponibili soltanto nello Stato di residenza del percettore.

In particolare:

• l’articolo 15 prevede che salari, stipendi e remunerazioni analoghe siano imponibili nello Stato in cui l’attività è svolta, con possibile concorrenza impositiva e riconoscimento del credito d’imposta nello Stato di residenza;
• l’articolo 18 stabilisce invece l’esclusiva tassazione nello Stato di residenza per le pensioni e altre remunerazioni analoghe pagate in relazione a un cessato impiego.

Esclusione della prestazione integrativa in unica soluzione dall’articolo 18

L’Amministrazione finanziaria afferma che l’articolo 18 della Convenzione non comprende le prestazioni di previdenza integrativa corrisposte in unica soluzione. A sostegno di tale conclusione osserva che:

• la previdenza integrativa non presenta un regime uniforme nei diversi ordinamenti, né sul piano sociale né su quello giuridico e fiscale;
• non esiste quindi un concetto unitario di prestazione riconducibile automaticamente alla regola generale di tassazione nello Stato di residenza;
• anche in ambito europeo si registrano soluzioni differenti, con esenzione totale o parziale dei contributi o dei rendimenti, oppure delle erogazioni stesse, con possibili componenti di reddito di capitale richiamate anche dall’articolo 45, comma 4-ter, del TUIR.

La risoluzione evidenzia inoltre che la scelta del regime fiscale della previdenza integrativa riflette valutazioni di politica fiscale proprie di ciascuno Stato e che la tassazione nello Stato di residenza potrebbe produrre un effetto di rinuncia impositiva per lo Stato che ha differito la tassazione dei contributi, senza necessaria reciprocità.

Qualificazione della somma come reddito di lavoro dipendente

Nel caso concreto, la somma erogata in forma capitale viene ritenuta assimilabile ai redditi di lavoro dipendente, in ragione del collegamento con:

• il datore di lavoro;
• l’attività lavorativa svolta in precedenza.

A supporto di tale impostazione, la risoluzione richiama anche orientamenti relativi ad altri istituti, come il TFR, per i quali l’Amministrazione finanziaria e la giurisprudenza hanno escluso l’applicabilità dell’articolo 18 del modello OCSE, valorizzandone la natura di remunerazione finale dell’attività lavorativa prestata, con richiamo alla risoluzione 1° agosto 2008, n. 341 e alla sentenza Cassazione 21 novembre 1998, n. 11780.

Conclusione operativa

In base all’articolo 15 del Trattato Italia-Germania, la somma erogata dal Fondo di previdenza complementare in unica soluzione deve essere assoggettata a tassazione in Italia, limitatamente alla quota parte riferibile all’attività esercitata nel territorio dello Stato.

Indicazioni finali

La risoluzione conclude con l’invito alle Direzioni regionali a vigilare affinché gli uffici osservino puntualmente le istruzioni e i principi enunciati nel provvedimento.