Cassazione Civile, Ordinanza n. 01491/2023 del 18/01/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento IRPEF per l'anno d'imposta 2007, emesso a seguito di indagini bancarie e fondato su movimentazioni sui conti della contribuente ritenute non giustificate, dalle quali l'Ufficio ha desunto un maggior reddito imponibile. La contribuente ha impugnato l'atto davanti ai giudici tributari e, dopo il rigetto in primo e secondo grado, ha proposto ricorso per cassazione con quattro motivi. Con il primo ha dedotto nullità della sentenza per omessa pronuncia ex art. 112 c.p.c., sostenendo che la CTR non avesse esaminato le specifiche giustificazioni e i documenti prodotti per dimostrare l'estraneità delle singole operazioni a fatti imponibili, in violazione del meccanismo presuntivo degli artt. 32 d.P.R. 600/1973 e 51 d.P.R. 633/1972. Con il secondo ha lamentato ancora omessa pronuncia sulla censura relativa alla illegittima estensione delle indagini bancarie nei suoi confronti, quale soggetto terzo rispetto ad altra società e ad altra ditta individuale. Con il terzo ha denunciato violazione dell'art. 32 d.P.R. 600/1973, contestando l'affermazione secondo cui l'assenza o illegittimità dell'autorizzazione alle indagini bancarie non inciderebbe sul valore probatorio dei dati acquisiti né sulla validità dell'accertamento. Con il quarto ha prospettato violazione del principio di capacità contributiva e del divieto di doppia imposizione, assumendo che, se i movimenti contestati fossero riferibili all'attività imprenditoriale di terzi, la ripresa a tassazione nei suoi confronti sarebbe indebita.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo di ricorso, ha rigettato il secondo e il terzo e ha dichiarato assorbito il quarto. Ha cassato la sentenza impugnata limitatamente al motivo accolto e ha rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell'Abruzzo, sezione staccata di Pescara, per un nuovo esame in fatto e in diritto. Nel decidere sul rinvio, il giudice dovrà considerare lo ius superveniens derivante dalla sentenza della Corte costituzionale n. 228 del 2014: dopo tale pronuncia, la presunzione bancaria di cui all'art. 32 d.P.R. 600/1973 opera, quanto ai prelevamenti, solo per i titolari di reddito d'impresa, mentre i versamenti restano rilevanti nei confronti di tutti i contribuenti. Dovrà quindi verificare con rigore, per ciascuna singola movimentazione, la idoneità della prova liberatoria offerta dalla contribuente. La Corte ha inoltre escluso che, nel caso concreto, la ricorrente potesse essere trattata come imprenditore ai fini della presunzione relativa ai prelevamenti, trattandosi di accertamento riferito a reddito personale e non essendo contestato lo svolgimento di attività imprenditoriale in proprio.

Norme richiamate

• art. 112 c.p.c.

  La doglianza di omessa pronuncia è scrutinata in relazione all'obbligo del giudice di esaminare le specifiche eccezioni e deduzioni della parte; nel caso, la censura relativa al primo motivo è stata ritenuta fondata per mancato esame rigoroso delle giustificazioni analitiche delle movimentazioni bancarie.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  Norma di legittimità invocata per denunciare nullità della sentenza per omessa pronuncia.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Norma di legittimità invocata per dedurre violazione di legge in relazione alla disciplina delle indagini bancarie e ai principi di capacità contributiva e divieto di doppia imposizione.

• art. 32, primo comma, n. 2, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Prevede una presunzione legale relativa a favore dell'erario sulle movimentazioni bancarie; la prova contraria del contribuente deve essere analitica e riferita a ciascuna operazione. Dopo Corte cost. n. 228/2014, i prelevamenti hanno valore presuntivo solo per i titolari di reddito d'impresa, mentre i versamenti valgono per tutti i contribuenti.

• art. 51 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Richiamato come norma parallela in materia di IVA sulla presunzione bancaria e sull'onere probatorio del contribuente.

• art. 2729 c.c.

  Richiamato per precisare che la presunzione bancaria ex artt. 32 d.P.R. 600/1973 e 51 d.P.R. 633/1972 è presunzione legale e non richiede i requisiti delle presunzioni semplici.

• art. 38 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Richiamato per affermare che la presunzione bancaria si estende alla generalità dei contribuenti ai fini dell'accertamento del reddito complessivo delle persone fisiche.

• art. 32, primo comma, n. 2, secondo periodo, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  È stata dichiarata costituzionalmente illegittima la parte che prevedeva la presunzione dei prelevamenti anche per i compensi; l'effetto retroattivo impone la disapplicazione della norma illegittima.

• L. 30 dicembre 2004, n. 311, art. 1, comma 402, lettera a), n. 1

  Norma di modifica dell'art. 32 d.P.R. 600/1973, colpita dalla declaratoria di illegittimità costituzionale nei limiti indicati.

• art. 32 d.P.R. 600/1973

  Usato anche in rapporto alla funzione dell'autorizzazione alle indagini bancarie, che ha natura organizzativa interna e la cui eventuale mancanza rileva solo se abbia causato un concreto pregiudizio al contribuente.

Massime di principio

• In tema di accertamenti bancari, il contribuente può vincere la presunzione legale dimostrando in modo analitico, per ciascuna singola movimentazione, che essa è estranea a fatti imponibili o già compresa nel reddito dichiarato; non è sufficiente una giustificazione generica.
• Il giudice di merito, quando sono contestate movimentazioni bancarie, deve compiere una verifica rigorosa dell'efficacia dimostrativa delle prove contrarie offerte dal contribuente e deve darne conto puntualmente in motivazione.
• La presunzione di cui agli artt. 32 d.P.R. 600/1973 e 51 d.P.R. 633/1972 è una presunzione legale relativa e non una presunzione semplice soggetta ai requisiti di gravità, precisione e concordanza.
• Dopo la sentenza della Corte costituzionale n. 228 del 2014, i prelevamenti bancari conservano efficacia presuntiva solo nei confronti dei titolari di reddito d'impresa, mentre i versamenti sono rilevanti nei confronti di tutti i contribuenti.
• L'autorizzazione alle indagini bancarie ha funzione organizzativa interna e la sua mancata esibizione al contribuente non determina di per sé l'illegittimità dell'accertamento; occorre un concreto e specifico pregiudizio difensivo.
• L'omessa pronuncia non ricorre quando il giudice, decidendo in senso incompatibile con la censura, ne abbia implicitamente rigettato il contenuto sostanziale.

Come è indicizzato