Cassazione Civile, Sentenza n. 25663/2022 del 31/08/2022

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva emesso avviso di accertamento per Irpef relativo all'anno 2010 basato su maggiori redditi ricavati dall'analisi di movimentazioni bancarie intestate sia al contribuente sia a terzi (figlio e società). In primo grado il tribunale provinciale di Vicenza aveva accolto il ricorso del contribuente. In appello la Commissione tributaria regionale del Veneto accolse parzialmente l'impugnazione dell'Agenzia: annullò l'accertamento solo con riferimento ai versamenti su conti intestati a terzi (Belvedere s.r.l., FG Group s.r.l. e a Farneda Marco) ritenendo che l'ufficio non avesse dimostrato la riferibilità al contribuente, ma confermò l'accertamento relativamente ai conti intestati direttamente al contribuente. L'Agenzia ricorse in Cassazione con cinque motivi, deducendo essenzialmente erronea ripartizione dell'onere probatorio riguardo ai conti intestati a terzi (in particolare il conto del figlio e i conti societari) e carenze motivazionali della CTR.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto i primi due motivi di ricorso principali (relativi al conto intestato al figlio) ritenendo che la CTR abbia erroneamente interpretato l'onere probatorio: l'ufficio deve provare, anche con presunzioni qualificate, la disponibilità di fatto del conto intestato a terzi (elementi quali stretti rapporti familiari e una delega ad operare sono elementi gravi, precisi e concordanti che possono fondare tale presunzione); una volta provata la disponibilità del conto, opera la presunzione di cui all'art. 32 DPR 600/1973 e l'onere si sposta sul contribuente di dimostrare l'estraneità delle movimentazioni alla formazione del reddito. Perciò la sentenza impugnata è stata cassata nei limiti di tali motivi e rinviata alla CTR del Veneto in diversa composizione per nuovo esame secondo i principi indicati. I restanti motivi principali (relativi ai conti societari) sono stati dichiarati inammissibili perché l'Agenzia non ha impugnato tutte le ragioni decisorie della CTR; il ricorso incidentale del contribuente è stato rigettato o dichiarato inammissibile nei limiti indicati. La Corte ha rimandato la regolazione delle spese al giudice di rinvio.

Norme richiamate

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 (art. 32)

  art. 32, primo comma, n. 7 e n. 2

  Regola l'accertamento bancario: l'ufficio può acquisire documentazione relativa a rapporti bancari anche intestati a terzi, ma per avvalersi della presunzione di reddito sui versamenti deve prima provare la disponibilità di fatto del conto in capo al contribuente; una volta provata (anche mediante presunzioni qualificate) opera lo spostamento dell'onere probatorio sul contribuente.

• Codice civile

  art. 2697; artt. 2727 e 2729

  Regole generali sull'onere della prova e sulle presunzioni: la Corte richiama che le presunzioni possono essere utilizzate dall'amministrazione purché siano qualificate (gravi, precise e concordanti) e che il giudice non può rifiutare di applicare una presunzione quando i fatti storici presentano tali caratteristiche.

• Codice di procedura civile

  artt. 115 e 116; art. 360, primo comma, n. 3 e n. 4

  Riguardano oneri e limiti della prova e i motivi di ricorso per cassazione: la Corte valuta la presenza di violazioni nell'applicazione delle regole probatorie e la correttezza della motivazione impugnata.

• D.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  La norma è invocata in relazione al vizio di motivazione della sentenza di merito; la Corte valuta la possibile motivazione meramente apparente ma stabilisce i limiti procedurali dell'impugnazione.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212

  Invocata dal contribuente per sostenere un obbligo generale di contraddittorio prima dell'avviso; la Corte ricorda che tale garanzia si applica secondo le condizioni previste e non costituisce un principio generale nei tributi non armonizzati.

• D.P.R. n. 115 del 2002

  Citato nella parte finale della decisione in relazione a profili processuali e presupposti per determinati adempimenti/versamenti; la Corte ne prende atto nella pronuncia conclusiva.

• D.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 (art. 56, 57, 58)

  Richiamate le regole processuali secondo cui questioni non accolte in primo grado e non specificamente riproposte in appello si intendono rinunciate; l'appellato vittorioso in primo grado ha l'onere di riproporre questioni non decise dal giudice di primo grado.

Massime di principio

• Quando l'accertamento si fonda su conti intestati a terzi, l'amministrazione deve prima provare la disponibilità di fatto del conto da parte del contribuente; questa prova può essere fornita con presunzioni qualificate (es. stretti vincoli familiari combinati con deleghe operative o altri elementi che rendano incompatibile la situazione reddituale del terzo con le movimentazioni).
• Se l'ufficio prova la disponibilità del conto, opera la presunzione legale di reddito (art. 32 DPR 600/1973) e spetta al contribuente fornire una prova analitica e specifica che le somme non costituiscono ricavo imponibile o siano già comprese nel reddito dichiarato.
• Elementi come la semplice intestazione di assegni al terzo o la mera apparenza di versamenti in contanti non sono di per sé idonei a superare la presunzione una volta che l'ufficio abbia dimostrato la disponibilità del conto mediante presunzioni qualificate.
• Nel caso di conti societari, prima di imputare somme al socio è opportuno che l'amministrazione valuti e, se del caso, contesti la rilevanza delle operazioni nei confronti della società (es.: ricavi non dichiarati) e proceda, se necessario, ad accertamenti societari e alla eventuale ricostruzione di utili distribuibili ai soci.
• In sede di impugnazione in Cassazione è necessario censurare tutte le ragioni decisorie rilevanti della sentenza impugnata; se la Corte di merito ha più ragioni che sorreggono la decisione, il ricorrente deve impugnarle tutte o il motivo può essere dichiarato inammissibile.
• Il diritto al contraddittorio preventivo e le autorizzazioni per l'acquisizione di notizie bancarie sono disciplinati da norme specifiche e non vanno interpretati come obblighi generali automatici per tutte le forme di accertamento, soprattutto nei tributi non armonizzati.