Cassazione Civile, Ordinanza n. 22326/2024 del 07/08/2024

Esito

La controversia

All'esito di verifiche fondate su dati tratti dalle c.d. "liste Falciani", l'Amministrazione finanziaria notificava tre avvisi di accertamento relativi agli anni 2005, 2006 e 2007, recuperando a tassazione IRPEF su investimenti e disponibilità finanziarie detenute presso una banca estera e non indicate nel quadro RW, oltre a irrogare sanzioni. Il contribuente impugnava gli atti e la CTP annullava gli accertamenti, ma la CTR riformava la decisione accogliendo l'appello dell'Ufficio. In cassazione il contribuente deduceva: 1) violazione delle norme sulla retroattività, sostenendo che la presunzione legale introdotta dall'art. 12, comma 2, D.L. 78/2009 fosse sostanziale e non applicabile agli anni anteriori; 2) omesso esame di un fatto decisivo, cioè che le fiches si riferivano a conti presso Ginevra mentre egli aveva ammesso solo conti del padre presso Lugano, con incertezza sull'effettiva riferibilità delle disponibilità; 3) violazione delle norme sul raddoppio dei termini di accertamento e sulla fruttuosità delle somme estere, per asserita decadenza dell'Ufficio almeno per i redditi del 2005; 4) violazione delle norme sull'imposta sostitutiva applicabile ai redditi di capitale esteri, assumendo che fosse stata applicata un'aliquota errata invece di quella del 12,50%.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo e ha respinto o dichiarato inammissibili gli altri. Ha affermato che la presunzione legale di evasione di cui all'art. 12, comma 2, D.L. 78/2009 ha natura sostanziale e non può applicarsi retroattivamente agli anni d'imposta 2005, 2006 e 2007. Tuttavia, ha precisato che i medesimi fatti possono comunque essere valorizzati dall'Ufficio come presunzione semplice, se ne ricorrono i presupposti. Il secondo motivo è stato dichiarato inammissibile perché mirava a una nuova valutazione del merito; il terzo è stato ritenuto infondato, poiché il raddoppio dei termini opera anche per gli accertamenti fondati su disponibilità estere occultate; il quarto è stato dichiarato inammissibile perché implicava un diverso accertamento di fatto e, comunque, la Corte ha richiamato il quadro normativo applicabile sull'aliquota dell'imposta sostitutiva. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia in diversa composizione, che dovrà riesaminare la lite attenendosi ai principi enunciati e valutare se i fatti possano integrare una presunzione semplice a favore dell'Ufficio. Le spese del giudizio di legittimità sono state rimesse al giudice di rinvio.

Norme richiamate

• art. 12, comma 2, D.L. n. 78 del 2009

  la presunzione legale relativa di evasione per investimenti e attività finanziarie detenuti in Paesi a fiscalità privilegiata ha natura sostanziale, non procedimentale, ed è quindi priva di efficacia retroattiva; i fatti possono però essere valutati come presunzione semplice

• art. 12, comma 2-bis, D.L. n. 78 del 2009

  per gli accertamenti basati sulla presunzione del comma 2 i termini di accertamento sono raddoppiati; il raddoppio opera anche quando l'Ufficio contesti la medesima sottrazione a tassazione con presunzioni semplici

• art. 4, commi 1, 2 e 3, D.L. n. 167 del 1990

  individua gli obblighi dichiarativi sugli investimenti e sulle attività finanziarie estere, la cui violazione è presupposto della presunzione di evasione

• art. 6 del D.L. n. 167 del 1990

  introduce una presunzione legale relativa di fruttuosità delle somme e dei titoli trasferiti o costituiti all'estero e non dichiarati in Italia

• art. 43 del D.P.R. n. 600 del 1973

  costituisce il termine di accertamento raddoppiato nei casi previsti dall'art. 12, comma 2-bis, D.L. 78/2009

• art. 57 del D.P.R. n. 633 del 1972

  richiamato insieme all'art. 43 D.P.R. 600/1973 quale termine di accertamento raddoppiato

• art. 11 delle preleggi

  sancisce il principio generale di irretroattività della legge

• art. 3 della L. n. 212 del 2000

  conferma, in materia tributaria, il principio di irretroattività delle disposizioni sfavorevoli

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  è il paradigma del motivo di ricorso per violazione o falsa applicazione di legge

• art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c.

  consente il sindacato sull'omesso esame di un fatto decisivo, non la rivalutazione del merito

• art. 2729, comma 1, c.c.

  le presunzioni semplici devono essere gravi, precise e concordanti

• art. 18 del D.P.R. n. 917 del 1986

  nel testo applicabile ratione temporis rinviava anche al regime dell'imposta sostitutiva del 27% per interessi e proventi in specifiche ipotesi

• art. 2 del D.Lgs. n. 239 del 1996

  richiamato per l'aliquota del 12,50% sugli investimenti indicati dal ricorrente; la Corte precisa il rapporto con il comma 1-ter nel testo all'epoca vigente

• art. 2 del D.Lgs. n. 239 del 1996

  prevedeva l'applicazione dell'imposta sostitutiva nella misura del 27% su interessi e altri proventi di obbligazioni e titoli similari dovuti a non residenti in ipotesi di scadenza inferiore a diciotto mesi

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  regola la trattazione camerale e la funzione della memoria illustrativa, che non può introdurre nuove questioni

• art. 385, comma 3, c.p.c.

  consente di rimettere al giudice di rinvio la pronuncia sulle spese del giudizio di legittimità

Massime di principio

• La presunzione legale relativa di evasione per investimenti e attività finanziarie detenuti in Stati o territori a fiscalità privilegiata ha natura sostanziale e, come tale, non si applica ai periodi d'imposta anteriori alla sua entrata in vigore.
• Quando la presunzione legale non è applicabile retroattivamente, i medesimi fatti possono comunque essere valorizzati dall'Amministrazione come presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti.
• Il raddoppio dei termini di accertamento previsto per gli accertamenti fondati sulla presunzione di capitali occultati all'estero opera anche se l'Ufficio non utilizza la presunzione legale ma contesta la medesima evasione con il metodo ordinario delle presunzioni semplici.
• In sede di legittimità il vizio di omesso esame ex art. 360, n. 5 c.p.c. non può essere trasformato in una richiesta di nuova valutazione delle prove e degli accertamenti di merito già compiuti dal giudice territoriale.
• Le censure che presuppongono un diverso accertamento in fatto rispetto a quello posto a base della decisione impugnata sono inammissibili in cassazione.
• Le memorie depositate nel giudizio di cassazione hanno funzione meramente illustrativa e non possono introdurre nuove questioni o eccezioni non dedotte nei motivi originari.

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