Risoluzione n. 443 del 17/11/2008

Trattamento tributario del leasing immobiliare in pool

La risoluzione affronta il regime dell'imposta di registro applicabile ai contratti di locazione finanziaria immobiliare stipulati da più società di leasing in forma di pool. L'Agenzia delle entrate conclude che, anche in tale configurazione, il rapporto contrattuale resta unitario e le società partecipanti sono tenute congiuntamente alla registrazione e al pagamento dell'imposta dovuta sull'intero contratto.

Quesito posto dall'istante

L'istante, operatore attivo nel leasing e nell'attività bancaria, chiede chiarimenti sul trattamento ai fini dell'imposta di registro delle locazioni finanziarie immobiliari in pool. In particolare, domanda se ciascuna società di leasing partecipante possa:

• registrare autonomamente il contratto in via telematica;
• limitare la registrazione e il versamento dell'imposta alla sola quota di partecipazione al pool;
• calcolare l'imposta in funzione dei canoni annui spettanti alla propria quota.

Soluzione interpretativa proposta dall'istante

L'istante ritiene che, sulla base degli articoli 10, comma 1, lettera a), e 5, comma 1, del TUR, il contratto di leasing immobiliare debba essere registrato in termine fisso e che l'imposta sia dovuta in misura proporzionale. Richiama inoltre l'articolo 16 del decreto dirigenziale 31 luglio 1998 sulle modalità di registrazione telematica, sostenendo che ciascun concedente del pool possa operare come autonomo utente del servizio telematico e registrare la propria quota, provvedendo al versamento separato mediante modello F24 on line. Secondo l'istante, tale soluzione non escluderebbe la solidarietà nei rapporti con l'Amministrazione finanziaria, fermo restando il diritto di fornire agli utilizzatori copia della ricevuta di registrazione.

Inquadramento civilistico e natura del leasing

La risoluzione ricorda che il leasing, o locazione finanziaria, è un contratto atipico caratterizzato dal pagamento di canoni periodici in favore del concedente, a fronte della disponibilità del bene da parte dell'utilizzatore per un determinato periodo. Nel leasing finanziario il rapporto è trilaterale: il concedente si interpone tra fornitore del bene e utilizzatore, acquista o fa costruire il bene scelto dall'utilizzatore e lo concede in godimento, restando proprietario.

Viene inoltre osservato che il leasing può assumere diverse varianti operative e che, nel caso esaminato, la locazione finanziaria è stipulata con un pool di società di leasing o intermediari creditizi. La disciplina del pool è ricondotta alle operazioni di finanziamento o garanzia cui partecipano più intermediari, con possibile presenza di una capofila e regolazione dei rapporti interni mediante mandato e convenzione tra partecipanti.

Fattispecie concreta del leasing in pool

Nel caso prospettato, le banche o società aderenti al pool assumono tutte la posizione di concedenti e risultano titolari di diritti e obblighi in proporzione alla quota di partecipazione. La controparte assume la posizione di utilizzatore e si obbliga al pagamento dei canoni pattuiti.

Dalla fattispecie emerge che:

• viene stipulato un unico contratto di locazione finanziaria nei confronti dell'utilizzatore;
• tutte le banche o gli intermediari del pool partecipano come concedenti;
• il rapporto contrattuale conserva quindi la struttura unitaria tipica del leasing finanziario.

Regime dell'imposta di registro per i contratti di locazione immobiliare

La risoluzione richiama le modifiche introdotte dall'articolo 35, comma 10, del DL 223/2006, convertito dalla legge 248/2006, agli articoli 5 e 40 del TUR. In forza di tali modifiche, tutti i contratti di locazione, compresi quelli finanziari e di affitto aventi ad oggetto immobili strumentali, sono soggetti:

• all'obbligo di registrazione in termine fisso;
• all'imposta proporzionale di registro prevista dall'articolo 5 della Tariffa, parte prima, allegata al TUR.

La risoluzione richiama inoltre gli articoli 10 e 57 del TUR, secondo cui i soggetti obbligati alla registrazione comprendono le parti contraenti e il pagamento dell'imposta principale grava, tra gli altri, sui soggetti nel cui interesse è richiesta la registrazione. In particolare, l'articolo 57, comma 1, stabilisce che le parti contraenti sono solidalmente obbligate al pagamento dell'imposta.

Solidarietà tra le società partecipanti al pool

L'Agenzia evidenzia che, nel caso di un leasing immobiliare in pool, tutte le società di leasing partecipanti, in quanto parti contraenti nel ruolo unitario di concedenti, sono tenute alla registrazione del contratto ai sensi degli articoli 5 e 10 del TUR. Esse sono inoltre solidalmente obbligate al pagamento dell'intera imposta di registro ai sensi degli articoli 54 e 57 del TUR.

La risoluzione precisa che:

• l'obbligo riguarda la totalità dell'imposta dovuta, poiché vi è un unico contratto;
• la regolamentazione interna dei rapporti tra i membri del pool non è opponibile all'Amministrazione finanziaria;
• resta fermo, nei rapporti interni, il diritto di rivalsa tra i coobbligati.

La disciplina della solidarietà tributaria viene giustificata con esigenze di semplificazione dei rapporti con il Fisco e di rafforzamento della garanzia patrimoniale.

Modalità di registrazione telematica e versamento

La risoluzione richiama il provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle entrate del 14 settembre 2006, che individua la registrazione telematica dei contratti di locazione come modalità tipica per l'adempimento degli obblighi previsti dall'articolo 35, comma 10-quinquies, del DL 223/2006. Tale provvedimento stabilisce anche le modalità di esecuzione degli adempimenti, la determinazione della base imponibile e il versamento dell'imposta.

Viene precisato che i contratti di locazione di immobili strumentali devono essere registrati dalle parti contraenti o dai soggetti individuati dall'articolo 10 del TUR entro 30 giorni dalla data dell'atto, con versamento dell'imposta autoliquidata da parte del richiedente. Questa disciplina si applica anche al contratto di locazione finanziaria.

Inoltre, la procedura telematica di cui al decreto direttoriale 31 luglio 1998 deve essere utilizzata indipendentemente dal numero di unità immobiliari possedute dal soggetto obbligato. Pertanto, per tali contratti non opera il limite di cui all'articolo 5 del d.P.R. 404/2001 relativo ai soggetti con almeno cento unità immobiliari.

La risoluzione precisa anche che l'obbligo di procedura telematica non è assoluto per i contratti registrati dal conduttore persona fisica che non agisce nell'esercizio di impresa, arte o professione, secondo quanto già chiarito dalla circolare 52/E del 2002.

Conclusione dell'Amministrazione finanziaria

In conclusione, l'Agenzia delle entrate afferma che:

• il leasing immobiliare in pool dà luogo a un unico contratto;
• tutte le società di leasing partecipanti, in qualità di concedenti, sono tenute alla registrazione;
• le medesime società sono solidalmente obbligate al pagamento per intero dell'imposta di registro dovuta.

La risoluzione dispone infine che le Direzioni regionali vigilino affinché i principi esposti siano applicati in modo uniforme.