Cassazione Civile, Sentenza n. 1300/2022 del 17/01/2022

Esito

La controversia

La controversia riguarda un avviso di accertamento (IRPEG, IRAP, IVA per il 2003) che ha disconosciuto la deducibilità di costi per acquisti da fornitori domiciliati in Paesi a fiscalità privilegiata (importo complessivo contestato euro 20.011.239,00) per mancata sussistenza delle esimenti previste dall'art. 110 T.U.I.R., e ha recuperato l'IVA su merci importate ed estratte da un deposito IVA, ritenendo parte delle estrazioni addebitabili alla contribuente (per 88 prelievi pari a euro 5.385.632,00). La CTP aveva parzialmente accolto il ricorso della società; la CTR ha annullato la ripresa per indeducibilità dei costi (accogliendo le esimenti) e ha in parte riformato sul recupero IVA, rideterminandolo a euro 1.077.126,00. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con motivi relativi a mancanza o carenza di motivazione della CTR, errata valutazione delle esimenti previste dall'art. 110 T.U.I.R., ultrapetizione (annullamento di un capo non impugnato dalla contribuente) e contestazione della valutazione probatoria concernente l'estrazione dal deposito IVA. La contribuente ha proposto ricorso incidentale su questioni inerenti l'estrazione dal deposito e sulle spese.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo e il secondo motivo del ricorso principale dell'Agenzia (constatando motivazione apparente della sentenza d'appello circa la deducibilità dei costi e ultravpetizione della CTR nell'annullare un rilievo non impugnato dalla società), ha assorbito il terzo motivo e ha rigettato il quarto. Ha altresì respinto il ricorso incidentale della contribuente. Conseguentemente la sentenza impugnata è stata cassata, in relazione ai motivi accolti, e la causa è rinviata alla Commissione Tributaria Regionale dell'Abruzzo, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità. È stata confermata, invece, la decisione della CTR nella parte relativa alla valutazione che molte estrazioni dal deposito IVA erano state effettuate non dalla contribuente ma dai cessionari; tale valutazione è stata ritenuta insindacabile in sede di legittimità.

Norme richiamate

• art. 110, commi 10 e 11, D.P.R. n. 917/1986 (T.U.I.R.)

  Prevede la presunzione legale relativa di indeducibilità dei componenti negativi derivanti da operazioni con soggetti domiciliati in Stati a fiscalità privilegiata (black list) e due esimenti alternative: il contribuente può dimostrare che i fornitori svolgono prevalentemente attività commerciale effettiva oppure che le operazioni rispondono a un effettivo interesse economico e hanno concreta esecuzione. La Corte ha richiamato che l'onere probatorio grava sulla contribuente e che la CTR non ha adeguatamente motivato il superamento della presunzione

• art. 360, primo comma, nn. 3, 4 e 5, c.p.c.

  Elenca i motivi di ricorso per cassazione impiegati dall'Agenzia (vizio di motivazione, violazione di legge, omessa o insufficiente motivazione). La Corte ha applicato tali parametri per valutare la motivazione apparente della sentenza impugnata e la corretta tipizzazione dei vizi dedotti

• art. 36, secondo comma, n. 4, c.p.c.

  Richiamato in relazione alla censura sulla motivazione della sentenza d'appello; nella pronuncia è stato usato come parametro per valutare se la decisione di merito fosse correttamente motivata

• art. 62, primo comma, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Norma processuale tributaria richiamata in combinato con i motivi di cassazione per la verifica dei vizi di motivazione e di diritto nella giurisdizione tributaria

• art. 115 c.p.c.

  Norma che disciplina le prove e le presunzioni; richiamata dall'Agenzia in ordine alla valutazione probatoria del registro del gestore del deposito IVA e delle fatture; la Corte ha ritenuto che la valutazione in sede di merito circa chi ha effettivamente effettuato le estrazioni rientri nella libera formazione del convincimento del giudice di merito

• art. 50-bis del d.l. 30 agosto 1993, n. 331, conv. L. n. 427/1993 (introdotto dalla L. n. 28/1997)

  Norme connesse alla disciplina dei depositi IVA e degli adempimenti relativi all'estrazione delle merci; sono state oggetto di censura sull'apprezzamento probatorio relativo al registro del gestore del deposito

• art. 91 c.p.c.

  Disposizione sulle spese del giudizio; richiamata dalla contribuente in sede incidentale per contestare la condanna alle spese d'appello, poi ritenuta priva di interesse dopo la cassazione parziale e il rinvio

• art. 13, comma 1-quater, D.P.R. n. 115/2002

  Norma richiamata nella parte finale della sentenza in relazione ai presupposti processuali per eventuali versamenti; la Corte dà atto della sussistenza dei presupposti processuali richiesti

Massime di principio

• Operazioni con controparti domiciliate in Stati a fiscalità privilegiata si presumono indeducibili: il contribuente deve provare una delle esimenti (prevalente attività commerciale del fornitore o effettivo interesse economico e concreta esecuzione dell'operazione). La prova deve emergere in modo chiaro e deve essere adeguatamente valutata e motivata dal giudice di merito
• La decisione del giudice tributario deve contenere una motivazione 'sostanziale' e non apparente: il giudice di legittimità può cassare la decisione quando la motivazione è obiettivamente insufficiente, contraddittoria o non confronta le risultanze probatorie pertinenti
• Il giudice d'appello non può decidere oltre le richieste delle parti (divieto di ultrapetizione): non è ammesso annullare o riformare integralmente capi di decisione di primo grado non impugnati dalla parte interessata
• La valutazione su chi abbia materialmente effettuato l'estrazione di merce da un deposito IVA è questione di fatto: il registro del gestore costituisce elemento probatorio rilevante ma non necessariamente decisivo; il giudice di merito ne valuta la persuasività rispetto ad altri elementi (fatture, autofatture, versamenti IVA)
• In tema di imposte indirette, la corretta tenuta e la congruità della documentazione (registro del deposito, documenti di trasporto, fatture accompagnatorie, eventuali autofatture e versamenti IVA) sono elementi determinanti per la qualificazione fiscale delle operazioni e per l'attribuzione dell'obbligo impositivo
• In appello è importante che la parte impugni espressamente tutti i capi che intende contestare: la mancata impugnazione può impedire che il giudice d'appello conceda una pronuncia favorevole su quel punto a fronte di doglianze dell'altra parte